Dugotrajna imovina u MSFI i ruskom računovodstvu. Vrednovanje dugotrajne imovine (Fer vrijednost) Fer amortizacija

29. Subjekt će izabrati ili model povijesnog troška iz točke 1. ili model revaloriziranog troška iz točke 29. kao svoju računovodstvenu politiku i primijeniti odabranu politiku na cijelu klasu nekretnina, postrojenja i opreme.

Model povijesnog troškovnog računovodstva

30. Nakon što se stavka nekretnina, postrojenja i opreme prizna kao imovina, iskazat će se po trošku umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti.

Računovodstveni model revalorizacije

31 Nakon što se prizna kao imovina, stavka nekretnine, postrojenja i opreme čija se fer vrijednost može pouzdano izmjeriti iskazuje se po revaloriziranom iznosu, koji predstavlja njegovu fer vrijednost na datum revalorizacije umanjenu za naknadnu akumuliranu amortizaciju i sve kasnije akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti. Revalorizacija se mora provoditi dovoljno redovito kako bi se osiguralo da se knjigovodstveni iznos značajno ne razlikuje od onog koji bi bio utvrđen korištenjem fer vrijednosti na kraju izvještajnog razdoblja.

32 - 33 [Izbrisano]

34 Učestalost revalorizacije ovisi o promjenama u fer vrijednosti revalorizirane dugotrajne imovine. Ako se fer vrijednost revalorizirane imovine značajno razlikuje od njezine knjigovodstvene vrijednosti, potrebna je dodatna revalorizacija. Neke stavke nekretnina, postrojenja i opreme karakteriziraju značajne i promjenjive promjene fer vrijednosti, koje zahtijevaju godišnju revalorizaciju. Takve česte revalorizacije nisu potrebne za stavke nekretnina, postrojenja i opreme čija je fer vrijednost podložna samo manjim promjenama. U takvim slučajevima, potreba za revalorizacijom može se pojaviti samo svakih 3 do 5 godina.

35 Nakon revalorizacije stavke nekretnina, postrojenja i opreme, knjigovodstveni iznos te imovine usklađuje se s revaloriziranim iznosom. Na datum revalorizacije, imovina se računovodstveno iskazuje na jedan od sljedećih načina:

(a) bruto knjigovodstveni iznos se usklađuje prema rezultatu revalorizacije knjigovodstvenog iznosa imovine. Na primjer, bruto knjigovodstveni iznos može se prepraviti na temelju vidljivih tržišnih podataka ili se može prepraviti proporcionalno promjeni knjigovodstvenog iznosa. Akumulirana amortizacija na datum revalorizacije se usklađuje kako bi bila jednaka razlici između bruto knjigovodstvene vrijednosti i knjigovodstvene vrijednosti imovine nakon uzimanja u obzir svih akumuliranih gubitaka od umanjenja vrijednosti; ili

(b) akumulirana amortizacija oduzima se od bruto knjigovodstvene vrijednosti sredstva.

Iznos usklađenja akumulirane amortizacije dugotrajne imovine dio je ukupnog povećanja ili smanjenja knjigovodstvene vrijednosti, koji podliježe računovodstvu u skladu sa stavcima i.

36 Ako se bilo koja stavka dugotrajne imovine revalorizira, tada sva imovina koja pripada istoj klasi dugotrajne imovine kao i ta imovina podliježe revalorizaciji.

37 Klasa dugotrajne imovine je skupina imovine koja ima slične karakteristike, uključujući njihova osnovna svojstva i prirodu njihove uporabe u aktivnostima organizacije. U nastavku su navedeni primjeri pojedinih klasa dugotrajne imovine:

(zemlja;

(b) zemljište i zgrade;

(c) strojevi i oprema;

(d) plovilo;

(e) zrakoplov;

(f) motorna vozila;

(g) namještaj i ugradbeni elementi;

(h) uredska oprema; I

(i) voćarske kulture.

38 Revalorizacija stavki koje pripadaju istoj klasi nekretnina, postrojenja i opreme provodi se istovremeno kako bi se izbjegla selektivna revalorizacija imovine i iskazivanje u financijskim izvještajima iznosa koji predstavljaju mješovitu kombinaciju troškova i vrijednosti utvrđenih na različite datume. Međutim, imovina neke klase može se revalorizirati određenim redoslijedom, pod uvjetom da se revalorizacija te klase imovine provede u kratkom vremenskom roku i pod uvjetom da se rezultati revalorizacije ažuriraju.

39 Ako se, kao rezultat revalorizacije, knjigovodstvena vrijednost imovine poveća, iznos tog povećanja treba priznati u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti i knjižiti kumulativno u kapitalu pod naslovom “revalorizacijski višak”. Međutim, iznos povećanja treba priznati u računu dobiti i gubitka u onoj mjeri u kojoj poništava iznos revaloriziranog smanjenja iste imovine prethodno priznatog u računu dobiti i gubitka.

40 Ako se, kao rezultat revalorizacije, knjigovodstvena vrijednost imovine smanji, iznos smanjenja treba priznati u računu dobiti i gubitka. Međutim, iznos takvog smanjenja treba priznati u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti u iznosu potraživanja pod stavkom “revalorizacijski višak” koji postoji u odnosu na navedeno sredstvo. Iznos smanjenja priznatog u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti umanjuje iznos akumuliran u kapitalu pod naslovom "revalorizacijski višak".

41. Iznos povećanja vrijednosti stavke nekretnina, postrojenja i opreme od njezine revalorizacije, uključen u glavnicu, može se prenijeti izravno u zadržanu dobit u trenutku kada se relevantna imovina prestane priznavati. To može uključivati ​​prijenos u zadržanu dobit cjelokupnog iznosa revalorizacijskog viška u trenutku kada se relevantna imovina prestane koristiti ili otuđi. U isto vrijeme, dio povećanja vrijednosti od revalorizacije može se prenijeti u zadržanu dobit kako organizacija koristi imovinu. U tom slučaju preneseni revalorizacijski višak je razlika između amortizacije obračunate na temelju revalorizirane knjigovodstvene vrijednosti imovine i amortizacije obračunate na temelju izvornog troška imovine. Prijenosi s računa revaloriziranog viška na račun zadržane dobiti ne mogu se vršiti kroz račun dobiti i gubitka.

42. Porezni učinak (ako postoji) koji proizlazi iz revalorizacije nekretnina, postrojenja i opreme priznaje se i objavljuje u skladu s MRS-om 12 Porezi na dobit.

43 Svaka komponenta stavke nekretnina, postrojenja i opreme čiji je trošak značajan u odnosu na ukupni trošak stavke mora se zasebno amortizirati.

44. Subjekt raspoređuje iznos koji je inicijalno priznat za stavku nekretnina, postrojenja i opreme na njegove značajne komponente i amortizira svaku takvu komponentu zasebno. Na primjer, može biti preporučljivo zasebno navlažiti trup i motore zrakoplova. Slično tome, ako subjekt stekne predmet nekretnina, postrojenja i opreme koji je predmet operativnog najma u kojem je subjekt najmodavac, može biti primjereno zasebno amortizirati iznose evidentirane u trošku predmeta koji se mogu pripisati povoljnom te nepovoljni uvjeti najma u odnosu na tržišne uvjete.

45 Korisni vijek i metoda amortizacije jedne značajne komponente stavke nekretnina, postrojenja i opreme mogu biti potpuno isti kao korisni vijek i metoda amortizacije druge značajne komponente iste stavke. Takve komponente mogu se kombinirati u skupine pri određivanju iznosa troška amortizacije.

46 Ako subjekt zasebno amortizira određene komponente stavke nekretnina, postrojenja i opreme, on također odvojeno amortizira ostatak te stavke. Ostatak objekta čine one komponente koje nisu pojedinačno značajne. Ako se očekivanja organizacije u pogledu korištenja ovih komponenti razlikuju, mogu se zahtijevati metode aproksimacije kako bi se osigurala amortizacija za ostatak imovine kako bi se pružio pravi odraz obrazaca potrošnje i/ili korisnog vijeka njezinih sastavnih komponenti.

47 Organizacija ima pravo posebno obračunati amortizaciju za komponente objekta čiji početni trošak nije značajan u odnosu na izvorni trošak cijelog objekta.

48 Iznos troška amortizacije za svako razdoblje treba se priznati u dobiti ili gubitku osim ako nije uključen u knjigovodstveni iznos druge imovine.

49 Iznos troška amortizacije za razdoblje obično se priznaje u dobiti ili gubitku. Međutim, ponekad se buduće ekonomske koristi utjelovljene u imovini troše u proizvodnji druge imovine. U ovom slučaju, iznos troškova amortizacije dio je izvornog troška drugog sredstva i uključen je u njegovu knjigovodstvenu vrijednost. Na primjer, iznosi amortizacije za proizvodnu zgradu i opremu uključeni su u troškove obrade materijala za proizvodnju zaliha (vidi MRS 2). Slično tome, iznosi amortizacije za nekretnine, postrojenja i opremu korištenu u procesu razvoja mogu se uključiti u trošak nematerijalne imovine priznate u skladu s MRS-om 38 Nematerijalna imovina.

Iznos koji se amortizira i razdoblje amortizacije

50 Iznos imovine koji se amortizira podliježe sustavnoj raspodjeli tijekom korisnog vijeka imovine.

51 Preostala vrijednost i vijek trajanja imovine bit će pregledani radi moguće revizije barem na kraju svake financijske godine i, ako se očekivanja razlikuju od prethodnih procjena, odgovarajuća(e) promjena(e) će se obračunati kao promjena u računovodstvenim procjenama u skladu s MRS-om 8 Računovodstvene politike, promjene u računovodstvenim procjenama i pogreške.

52 Amortizacija se obračunava čak i ako fer vrijednost imovine premašuje njezinu knjigovodstvenu vrijednost, pod uvjetom da likvidacijska vrijednost imovine ne premašuje njezinu knjigovodstvenu vrijednost. Tijekom popravaka i redovnog održavanja imovine, amortizacija se ne zaustavlja.

53 Iznos imovine koji se amortizira utvrđuje se umanjen za njezinu likvidacijsku vrijednost. U praksi, preostala vrijednost imovine često je zanemariva i stoga nije bitna pri izračunu iznosa koji se amortizira.

54. Preostala vrijednost imovine može se povećati do iznosa koji je jednak ili veći od knjigovodstvene vrijednosti. Ako se to dogodi, tada je iznos amortizacije te imovine jednak nuli osim ako i dok njezina rezidualna vrijednost naknadno ne padne ispod knjigovodstvene vrijednosti te imovine.

55 Amortizacija imovine počinje kada ona postane raspoloživa za uporabu, tj. kada njegov položaj i stanje dopuštaju da se njime upravlja na način koji je u skladu s namjerama menadžmenta. Amortizacija imovine prestaje na datum kada je imovina klasificirana kao namijenjena prodaji (ili uključena u skupinu za otuđenje koja je klasificirana kao namijenjena prodaji) u skladu s MSFI 5 ili na datum prestanka priznavanja imovine, ovisno o tome što nastupi ranije. Posljedično, amortizacija ne prestaje kada je imovina u stanju mirovanja ili uklonjena iz upotrebe, osim ako je imovina u potpunosti amortizirana. Međutim, kada se koriste metode amortizacije temeljene na outputu, trošak amortizacije može biti nula tijekom vremena kada nema proizvodnje.

56 Buduće ekonomske koristi utjelovljene u sredstvu subjekt troši primarno kroz njegovo korištenje. Međutim, drugi čimbenici, poput zastarjelosti, komercijalne zastarjelosti i fizičkog trošenja kada je imovina u stanju mirovanja, često smanjuju ekonomske koristi koje se mogu dobiti od imovine. Stoga, pri određivanju korisnog vijeka imovine, moraju se uzeti u obzir svi sljedeći čimbenici:

(a) namjeravanu upotrebu imovine; iskorištenost se procjenjuje na temelju projektiranog kapaciteta ili fizičke produktivnosti imovine;

(b) očekivanu fizičku amortizaciju, koja ovisi o operativnim čimbenicima kao što je broj smjena u kojima se koristi sredstvo, plan popravka i redovnog održavanja te uvjeti pod kojima se sredstvo skladišti i održava tijekom zastoja;

(c) zastarjelost ili komercijalna zastarjelost koja proizlazi iz promjena ili poboljšanja u proizvodnom procesu ili iz promjena u tržišnoj potražnji za proizvodima ili uslugama koje proizvodi imovina. Očekivano buduće smanjenje prodajne cijene proizvoda proizvedenih korištenjem imovine može ukazivati ​​na očekivanu zastarjelost ili komercijalnu zastarjelost imovine, što zauzvrat može ukazivati ​​na smanjenje budućih ekonomskih koristi sadržanih u imovini;

(d) pravna ili slična ograničenja korištenja imovine, kao što je istek relevantnih najmova.

57 Vijek trajanja imovine određuje se na temelju očekivane korisnosti imovine za organizaciju. Politika upravljanja imovinom organizacije može predvidjeti raspolaganje imovinom nakon određenog vremena ili nakon što se potroši određeni udio budućih ekonomskih koristi utjelovljenih u imovini. Stoga korisni vijek imovine može biti kraći od ekonomskog vijeka trajanja. Procijenjeni vijek trajanja imovine utvrđuje se korištenjem profesionalne prosudbe na temelju iskustva organizacije sa sličnom imovinom.

58 Zemljište i zgrade su odvojiva imovina i računovodstveno se vode odvojeno, čak i ako su stečeni zajedno. Uz neke iznimke, kao što su kamenolomi i odlagališta otpada, zemljište ima neograničen vijek trajanja i stoga se ne amortizira. Zgrade imaju ograničen vijek trajanja i stoga su imovina koja se amortizira. Povećanje vrijednosti zemljišta na kojem se zgrada nalazi ne utječe na utvrđivanje amortizirajuće vrijednosti ove građevine.

59 Ako početni trošak zemljišta uključuje troškove rastavljanja, uklanjanja dugotrajne imovine i obnavljanja okoliša na toj lokaciji, tada se taj dio troška zemljišne imovine amortizira tijekom razdoblja u kojem se koristi od tih troškova. U nekim slučajevima, samo zemljište može imati ograničen vijek trajanja, u kojem slučaju se amortizira korištenjem metode koja odražava koristi koje iz njega proizlaze.

60 Korištena metoda amortizacije trebala bi odražavati subjektove očekivane obrasce potrošnje budućih ekonomskih koristi od imovine.

61 Metoda amortizacije primijenjena na sredstvo mora se pregledati radi moguće revizije najmanje na kraju svake obračunske godine i, ako postoji značajna promjena u očekivanim obrascima potrošnje budućih ekonomskih koristi koje proizlaze iz sredstva, metoda će biti promijenio kako bi odražavao promijenjena očekivanja. Takvu promjenu treba obračunati kao promjenu računovodstvene procjene u skladu s MRS-om 8.

62 Različite metode amortizacije mogu se koristiti za raspoređivanje amortizirajućeg iznosa imovine tijekom njenog vijeka trajanja. To uključuje linearnu metodu, metodu padajućeg stanja i metodu otpisa razmjerno obujmu proizvodnje. Metoda pravocrtne amortizacije izračunava konstantan iznos amortizacije tijekom korisnog vijeka imovine, pod uvjetom da se preostala vrijednost imovine ne mijenja. Kao rezultat primjene metode padajućeg stanja, smanjuje se iznos amortizacije koji se obračunava tijekom korisnog vijeka imovine. Metoda volumetrijskog otpisa naplaćuje amortizaciju na temelju očekivane upotrebe ili očekivane razine produktivnosti. Subjekt odabire metodu koja najtočnije odražava očekivane obrasce potrošnje budućih ekonomskih koristi utjelovljenih u imovini. Odabrana metoda primjenjuje se dosljedno od jednog izvještajnog razdoblja do sljedećeg, osim ako se ne promijene očekivanja u vezi s obrascima potrošnje tih budućih ekonomskih koristi.

62A Metoda amortizacije koja se temelji na prihodu generiranom aktivnostima u kojima se imovina koristi nije dopuštena. Prihod generiran aktivnostima u kojima je imovina angažirana općenito odražava čimbenike koji nisu potrošnja ekonomskih koristi sadržanih u imovini. Na primjer, na prihod utječu drugi korišteni resursi i procesi, prodajne aktivnosti i promjene u obujmu prodaje i cijenama. Na cjenovnu komponentu prihoda može utjecati inflacija, koja nema utjecaja na to kako se imovina troši.

Oštećenje

63 Kako bi se utvrdilo je li stavka nekretnina, postrojenja i opreme umanjena, subjekt primjenjuje MRS 36 Umanjenje imovine. Ovaj standard pojašnjava kako subjekt analizira knjigovodstveni iznos svoje imovine, kako utvrđuje nadoknadivi iznos imovine i kada priznaje ili poništava gubitak od umanjenja vrijednosti.

64 [Izbrisano]

Naknada umanjenja vrijednosti

65 Naknada koju daju treće strane u vezi s umanjenjem vrijednosti, gubitkom ili prijenosom stavki nekretnina, postrojenja i opreme uključuje se u dobit ili gubitak kada nastane pravo na primanje takve naknade.

66 Umanjenje vrijednosti ili gubitak stavki nekretnina, postrojenja i opreme, povezani zahtjevi za kompenzacijom ili isplate kompenzacije od strane trećih strana, te svako naknadno stjecanje ili izgradnja zamjenske imovine predstavljaju zasebne gospodarske događaje i računovodstveno će se zasebno obračunavati kako slijedi:

(a) umanjenje vrijednosti nekretnina, postrojenja i opreme priznaje se u skladu s MRS-om 36;

(b) prestanak priznavanja stavki nekretnina, postrojenja i opreme koji više nisu u aktivnoj uporabi ili se trebaju otuđiti utvrđuje se u skladu s ovim Standardom;

(c) naknada koju daju treće strane u vezi s umanjenjem vrijednosti, gubitkom ili prijenosom stavki nekretnina, postrojenja i opreme uključena je u izračun dobiti ili gubitka kada nastane pravo na njezino primanje; I

(d) trošak stavki nekretnina, postrojenja i opreme obnovljenih, nabavljenih ili izgrađenih u svrhu zamjene utvrđuje se u skladu s ovim Standardom.

Pregled dokumenta

Izrađen je MRS 16 “Nekretnine, postrojenja i oprema”. Njime se utvrđuje računovodstveni postupak dugotrajne imovine. Norma se ne odnosi na operativne sustave namijenjene prodaji; biološka imovina povezana s poljoprivrednim aktivnostima; priznavanje i mjerenje imovine u vezi s istraživanjem i procjenom mineralnih rezervi; prava korištenja takvih rezervi i podzemlja.

Trošak imovine priznaje se kao imovina kada se može pouzdano izmjeriti i kada je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi proizaći iz te stavke. Ako imovina ispunjava te kriterije, procjenjuje se po izvornom trošku. Njegovi elementi su definirani.

Početni trošak sredstva je ekvivalent cijene koja podliježe trenutnom novčanom plaćanju na datum priznavanja. Nakon što se stavka prizna kao imovina, mora se obračunati po povijesnom ili revaloriziranom trošku. Ovisi o tome koji računovodstveni model organizacija izabere kao svoju računovodstvenu politiku.

Propisan je postupak priznavanja troškova amortizacije i gubitaka od umanjenja vrijednosti.

Navedene su informacije koje je potrebno objaviti za svaku klasu OS-a.

U kontekstu velike integracije svjetskih tržišta, sve veći broj ruskih tvrtki treba prezentirati financijska izvješća u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI). Cilj reforme računovodstvenog sustava je uskladiti nacionalni računovodstveni sustav sa zahtjevima tržišnog gospodarstva i međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI). Danas su mnoga poduzeća potrebna dodatna ulaganja koja mogu dobiti iz sredstava stranih ulagača, pa računovodstveni podaci moraju u potpunosti otkrivati ​​podatke svim korisnicima. U tu svrhu poduzeća koja planiraju ulazak na međunarodna tržišta trebaju uskladiti postojeću računovodstvenu metodologiju sa zahtjevima međunarodnih standarda financijskog izvještavanja.

Zahvaljujući naporima Ministarstva financija, rusko računovodstvo je napravilo oštar skok prema MSFI, odnosno pripremljeni su regulatorni dokumenti koji domaće računovodstvo približavaju međunarodnim standardima.

Na primjer, za ruske tvrtke, koje mogu uključivati ​​stotine podružnica, održavanje paralelnog računovodstva prema ruskim i međunarodnim računovodstvenim standardima vrlo je radno intenzivno. Stoga je racionalnije transformirati konsolidirana financijska izvješća, ali i ovdje postoje neke nijanse. Razlike u računovodstvenim pravilima za određenu imovinu, uključujući dugotrajnu imovinu prema RAS i IFRS, neizbježno dovode do problema prilikom transformacije izvješća poduzeća u skladu s međunarodnim standardima.

Stoga je transformacija ruskih financijskih izvješća u međunarodni format prilično složen proces koji zahtijeva visoku profesionalnost računovodstvenog osoblja.

POGLAVLJE 1. TEORIJSKE OSNOVE RAČUNOVODSTVA DUGOTRAJNE IMOVINE PREMA RRS I MSFI

1.1. Računovodstvo dugotrajne imovine PBU 6/01

Postupak vođenja računovodstvenih evidencija dugotrajne imovine utvrđen je sljedećim dokumentima:

• PBU 6/01 "Računovodstvo dugotrajne imovine";
• Metodološke smjernice za računovodstvo dugotrajne imovine, odobrene Nalogom Ministarstva financija Rusije od 13. listopada 2003. N 91n.

Imovina se može kvalificirati kao dugotrajna imovina ako:

• imovina je "namijenjena za korištenje u proizvodnji proizvoda, pri obavljanju poslova ili pružanju usluga, za potrebe upravljanja organizacijom ili da ih organizacija osigura uz naknadu";
• njegov vijek trajanja je više od jedne godine;
• organizacija ne namjerava preprodati ovu imovinu;
• imovina može stvarati prihod.

Organizacija može steći imovinu kao dugotrajnu imovinu na nekoliko načina. Na primjer, može ga kupiti, primiti kao doprinos temeljnom kapitalu ili kao dar. Osim toga, organizacija može samostalno proizvoditi stavku dugotrajne imovine.
Ostvareni početni trošak dugotrajne imovine otpisuje se s računa 08 na teret računa 01 “Dugotrajna imovina” ili 03 “Donosna ulaganja u materijalnu imovinu”. Saldo računa 08 odražava iznos kapitalnih ulaganja organizacije u nedovršene poslove za nabavu dugotrajne imovine. Oprema koja zahtijeva ugradnju vodi se na kontu 07 “Oprema za ugradnju”.

Postupak obračuna amortizacije dugotrajne imovine reguliran je PBU 6/01. U računovodstvu se amortizacija shvaća kao proces mjesečnog prijenosa dijela troška dugotrajne imovine na troškove tekućeg razdoblja (klauzula 17 PBU 6/01).

Postoje četiri načina obračuna amortizacije u računovodstvu (klauzula 18 PBU 6/01):

• linearni;
• metoda smanjenja ravnoteže;
• način otpisa vrijednosti zbrojem godina korisnog vijeka;
• metoda otpisa troška razmjerno obujmu proizvodnje (rada).

Prema PBU 6/01, revalorizacija nije obveza organizacije, već njezino pravo. Postupak revalorizacije propisan je u klauzuli 15 PBU 6/01, klauzule 43 - 48 Metodoloških uputa. Osim toga, to se odražava u računovodstvenim politikama organizacije.

U pravilu, organizacije likvidiraju dugotrajnu imovinu iz dva razloga: imovina je odslužila predviđeni život ili je beznadno zastarjela.

1.2. Računovodstvo dugotrajne imovine MSFI br.16

Računovodstvo dugotrajne imovine prema međunarodnim standardima regulirano je MSFI 16 “Nekretnine, postrojenja i oprema”. Treba napomenuti da neke nekretnine, postrojenja i oprema ne podliježu odredbama MSFI-ja 16, te uključuju biološku imovinu koja se obračunava u skladu s MSFI-jem 41 Poljoprivreda i prava na minerale (regulirano MSFI-jem 6 Istraživanje i procjena minerala).
Međutim, zahtjevi MSFI-ja 16 primjenjuju se na računovodstvo nekretnina, postrojenja i opreme koja se koristi za razvoj i podršku poljoprivredi i istraživanju minerala.

U skladu s MSFI 16, imovina se može uzeti u obzir kao dugotrajna imovina ako su ispunjena tri glavna uvjeta:

• Postoji povjerenje da će tvrtka dobiti buduće ekonomske koristi povezane s imovinom. Treba napomenuti da buduće ekonomske koristi ne moraju nužno biti vrednovane u novčanim terminima. Na primjer, dugotrajna imovina može se kupiti kako bi se osigurala sigurnost tvrtke ili zaštita okoliša. Korist od korištenja takve imovine može se smatrati pravom društva da nastavi svoje aktivnosti.
• Vrijednost imovine može se pouzdano procijeniti.
• Dugotrajna imovina se ne troši u procesu proizvodnje, već amortizacijom prenosi svoju vrijednost na trošak gotovih proizvoda. U praksi, dugotrajna imovina prema MSFI najčešće uključuje imovinu koja se koristi u poslovanju poduzeća dulje od jedne godine.

MSFI 16 ne definira zasebnu stavku nekretnina, postrojenja i opreme. Dakle, u specifičnim situacijama, prilikom odlučivanja o priznavanju sredstva kao objekta dugotrajne imovine, profesionalna prosudba igra veliku ulogu.

Dugotrajna imovina u skladu s MSFI 16 vrednuje se po stvarnom trošku u trenutku stjecanja ili izgradnje. Stvarni trošak nabavljene dugotrajne imovine sastoji se od nabavne cijene uvećane za uvozne carine, nepovratne poreze i troškove potrebne za dovođenje sredstva u radno stanje.

Stvarni trošak dugotrajne imovine koju je stvorila tvrtka utvrđuje se uzimajući u obzir sve troškove projektiranja, izgradnje (montaže), instalacije i isporuke. Pripisivanje troškova na nabavnu vrijednost stvorene dugotrajne imovine prestaje kada je dugotrajno sredstvo postavljeno na planirano mjesto rada i korišteno prema namjeni. Stoga troškovi povezani s korištenjem ili premještanjem stavke ne bi trebali biti uključeni u knjigovodstvenu vrijednost stavke.

Amortizacija sredstva utvrđuje se na temelju njegovog izvornog troška umanjenog za preostalu vrijednost - iznos prihoda koji tvrtka planira primiti za dugotrajno sredstvo u trenutku njegovog otuđenja. Amortizacija se obračunava počevši od mjeseca u kojem je sredstvo postalo moguće koristiti za namjeravanu namjenu, a prestaje u trenutku otuđenja ili potpunog otpisivanja sredstva.

Amortizacija u skladu s MSFI 16 može se izračunati pomoću jedne od sljedećih metoda:

• linearna amortizacija - ako se vrijednost predmeta troši ravnomjerno tijekom cijelog vijeka trajanja. Obično se koristi za zgrade i strukture;
• metoda pada stanja - za dugotrajnu imovinu koja je u velikoj mjeri osjetljiva na zastarjelost i posebno se aktivno koristi u prvim godinama službe;
• obračun amortizacije ovisno o obujmu proizvodnje. Korištenje ove metode amortizacije u pravilu je opravdano za proizvodnu opremu čija uporaba izravno utječe na obujam proizvodnje poduzeća.

Dugotrajna imovina prestaje se odražavati u financijskim izvještajima društva u slučaju otuđenja imovine (prodaja, leasing, besplatni prijenos, otpis) ili prestanka primanja ekonomske koristi od korištenja. Dobici (gubici) koji proizlaze iz prestanka priznavanja imovine odražavaju se u računu dobiti i gubitka. Iznos dobiti ili gubitka od otuđenja imovine izračunava se kao razlika između troška prodaje imovine umanjenog za troškove prodaje i njezine knjigovodstvene vrijednosti.

• MRS 17 Najmovi;
• MRS 23 Troškovi posudbe;

POGLAVLJE 2. PRAKSA PRIMJENE MSFI-ja br. 16 U RUSIJI

2.1. Razlike između PBU 6/01 i MSFI br. 16

U sadašnjoj fazi razvoja i harmonizacije računovodstva i izvještavanja u globalnoj ekonomskoj zajednici, MSFI stječe službeni status u mnogim zemljama svijeta. Oni služe kao kriterij za ulazak poduzeća na domaće i međunarodno tržište kapitala.
Ruski računovođa do 90-ih. XX. stoljeća bio je visokokvalificirani službenik koji je kroz strogo regulirane procedure osiguravao informacije potrebne državi za nacionalnu statistiku i upravljanje, a koje nikada nisu bile namijenjene financijskim tržištima, za potrebe korporativnog upravljanja ili zaštite interesa ulagača.

U kontekstu razvoja novog tržišnog gospodarstva Rusije, i korisnici informacija i njihove potrebe radikalno se mijenjaju, što prisiljava financijsko izvještavanje poduzeća da se razvija kako bi odgovaralo tim promjenama.
Jedan od specifičnih problema s kojim se susreću mnogi poslovni subjekti pri prelasku na MSFI je računovodstvo dugotrajne imovine.

U skladu s MSFI-jem 16 “Nekretnine, zgrade i oprema”, menadžmentu društva dopušteno je samostalno odrediti vijek trajanja dugotrajne imovine ovisno o vremenskom razdoblju tijekom kojeg društvo namjerava ostvariti ekonomske koristi od njihove upotrebe.

Iako PBU 6/01, posvećen računovodstvu dugotrajne imovine, također navodi da organizacija sama određuje njihov vijek trajanja, u praksi, u računovodstvene svrhe, nastavljaju primjenjivati ​​stope amortizacije propisane Uredbom Vlade Ruske Federacije od 1. siječnja 2002. br. 1. A ti uvjeti nisu uvijek stvarni uvjeti gospodarskog korištenja dugotrajne imovine. Najčešće se koriste mnogo duže.
MSFI nema koncept potpuno amortizirane dugotrajne imovine. Odnosno, ako se dugotrajno sredstvo amortizira, ali se i dalje koristi u proizvodnom procesu, potrebno je revidirati njegov vijek trajanja i ponovno izračunati dobit.
Moguća je i suprotna situacija - rad objekta je završen, ali se ne amortizira. U tom slučaju korigira se i dobit prethodnih razdoblja.
U ruskoj praksi takav pristup ne postoji. U skladu s PBU 6/01, amortizacija se može obračunavati na jedan od četiri načina: linearno, degresivno, otpisom na temelju zbroja godina korisnog vijeka ili razmjerno obujmu proizvodnje. IFRS 16 predviđa tri metode, iako njihova imena zvuče malo drugačije: metodu pravocrtnog obračuna, smanjenje stanja i metodu zbroja stavki (ili jedinica proizvodnje).
Važno je napomenuti da ruska poduzeća uglavnom koriste linearnu metodu, kako bi se računovodstvo i porezno računovodstvo približili. Također je najpopularniji kod izrade financijskih izvještaja prema MSFI, budući da ga je najlakše koristiti kod izrade periodičnih (npr. mjesečnih) izvještaja namijenjenih internoj upotrebi.
Važna razlika između MSFI i ruskih standarda je da se odabrana metoda amortizacije može promijeniti. Na primjer, s povećanjem volumena i asortimana proizvoda. U tom slučaju odluku o promjeni metode amortizacije potrebno je obrazložiti u obrazloženju financijskih izvještaja. PBU 6/01 ne predviđa ovu mogućnost.

2.2. Mogući načini približavanja RAS i MSFI

U skladu s Nalogom Ministarstva financija Rusije od 24. prosinca 2010. N 186n, uvedene su brojne izmjene u PBU 6/01 „Računovodstvo dugotrajne imovine“, odobrene Nalogom Ministarstva financija Rusije od 30. ožujka , 2001 N 26n, koji je eliminirao određene nedosljednosti sa zahtjevima MSFI. Konkretno, promijenjen je izvor odraza revalorizacije u slučaju smanjenja vrijednosti dugotrajne imovine. Prema novim pravilima, gubitak od revalorizacije u ovom slučaju uključuje se u financijski rezultat kao ostali rashod. Osim toga, prema novim pravilima, revalorizacija se mora odraziti na kraju izvještajne godine.

U međuvremenu, najvažnije izmjene u računovodstvu dugotrajne imovine zahvaćene su nacrtima pravilnika o računovodstvu dugotrajne imovine koji su u razmatranju u Ministarstvu financija. U ovom trenutku, najveća razlika u odnosu na MSFI u računovodstvu dugotrajne imovine je redoslijed kojim se rezultati revalorizacije odražavaju u računovodstvenim i financijskim izvještajima. PBU 6/01 ilustrira metodologiju koja se sastoji u činjenici da se izvorni trošak objekata revalorizira na trenutnu (zamjensku) vrijednost, koja se zatim mora smanjiti za amortizaciju prilagođenu sličnim koeficijentom. Prema pravilima MSFI revalorizira se ostatak vrijednosti dugotrajne imovine. Tehnički, to dovodi do činjenice da se u računovodstvenim (financijskim) izvještajima imovina prikazuje po njihovoj stvarnoj vrijednosti, što odgovara informacijama dobivenim od procjeniteljskih tvrtki. Postupak za odražavanje revalorizacije predložen u nacrtu PBU-a u potpunosti je u skladu s međunarodnim zahtjevima i sastoji se od dovođenja vrijednosti dugotrajne imovine prikazane u financijskim izvješćima na njihovu trenutnu tržišnu vrijednost. Nacrt standarda „Računovodstvo dugotrajne imovine” također predviđa nove kriterije za priznavanje dugotrajne imovine, posebno je iz njih isključen troškovni kriterij - više od 40 000 rubalja. za jedinicu. Konvergencija s MSFI također će biti olakšana odredbom nacrta PBU o uključivanju u početni trošak dugotrajne imovine troškova demontaže i likvidacije dugotrajne imovine i obnove okoliša na zauzetoj zemljišnoj parceli. Istodobno, odgovarajuća procijenjena obveza (rezerva) mora biti računovodstveno priznata.

Novi korak prema konvergenciji s MSFI je mogućnost umanjenja dugotrajne imovine. No, za razliku od MSFI-ja, nacrt PBU-a predlaže da se tvrtkama da pravo da provedu test umanjenja (na način propisan međunarodnim standardima financijskog izvještavanja) i naknadno odražavaju umanjenje u svojim financijskim izvještajima.
Koristeći primjer uvjetnih poduzeća, razmotrit ćemo razlike u računovodstvu dugotrajne imovine prema PBU 6/01 i MSFI br. 16.

Tvrtka Oasis prodaje opremu tvrtki Ocean. Prodajna cijena opreme je 500 tisuća rubalja, knjigovodstvena vrijednost je 490 tisuća, amortizacija tijekom razdoblja rada opreme je 10 tisuća rubalja. Tržišna vrijednost slične opreme na dan prodaje iznosi 580 tisuća rubalja. Uvjeti kupoprodajnog ugovora predviđaju da tijekom sljedeće godine tvrtka Oasis ima pravo u bilo kojem trenutku otkupiti opremu po istoj cijeni po kojoj je opremu prodala uz plaćanje provizije, koja je određena u iznosu tržišne kamatne stope na kredite u rubljama, jednake 16%. Kako će se ova transakcija odraziti na rusko računovodstvo tvrtke Oasis i njezina financijska izvješća pripremljena u skladu sa zahtjevima MSFI?
U računovodstvu temelj za evidenciju su primarni dokumenti.

Formalno, u razmatranom primjeru sklopljen je kupoprodajni ugovor između tvrtki Oasis i Ocean, a oprema je prodana tvrtki Ocean. Slijedom toga, u ruskom računovodstvu tvrtke Oasis, gornja oprema će biti odjavljena iu vezi s tim bit će napravljeni sljedeći unosi:

1) Zaduženje 01-1 "Otuđenje dugotrajne imovine" Potraživanje 01 "Dugotrajna imovina"
- 500 tisuća rubalja. - otpisuje se početni trošak opreme;

2) Dug 02 “Amortizacija dugotrajne imovine” Kredit 01-1 “Otuđivanje dugotrajne imovine”
- 10 tisuća rubalja. - amortizacija otpisane opreme;

3) Zaduženje 76 “Obračuni s raznim dužnicima i vjerovnicima” Potraživanje 91-1-1 “Ostali prihodi”
- 500 tisuća rubalja. - iskazuju se prihodi od prodaje opreme;

4) Zaduženje 91-2-1 “Ostali poslovni rashodi” Potraživanje 01-1 “Otuđenje dugotrajne imovine”
- 490 tisuća rubalja. - otpisuje se ostatak vrijednosti opreme;

5) Dug 91-9 “Stanje ostalih prihoda i rashoda” Kredit 99 “Dobici i gubici”
- 10 tisuća rubalja. - otpisuje se financijski rezultat od prodaje opreme.

Prilikom izrade financijskih izvještaja prema zahtjevima MSFI-ja, ova će se transakcija u financijskim izvještajima tvrtke Oasis odraziti na potpuno drugačiji način, odnosno sadržajem, a ne formom.

U smislu ekonomskog sadržaja, transakcija nije kupoprodajni ugovor s obveznom otkupom, već ugovor o dobivanju financiranja za godinu dana u iznosu od 500 tisuća rubalja. osiguran opremom uz plaćanje kamata u iznosu od 80 tisuća rubalja. godišnje (580 tisuća rubalja - 500 tisuća rubalja). Iznos kamata je 80 tisuća rubalja. To je upravo naknada za financiranje uzimajući u obzir tržišnu kamatnu stopu od 16% (500 tisuća rubalja x 16%: 100%). Istodobno, Oasis je u biti zadržao kontrolu nad korištenjem imovine te ima pravo otkupiti je. U trenutku sklapanja ugovora obje su strane očito očekivale da će se pravo otkupa iskoristiti, inače Oasis vjerojatno neće prodati opremu ispod tržišne. Štoviše, cijena povrata se dogovara unaprijed.
Stoga će se oprema pri izradi financijskih izvješća prema MSFI i dalje voditi kao imovina u bilanci tvrtke Oasis po knjigovodstvenoj vrijednosti od 490 tisuća rubalja. (500 tisuća rubalja - 10 tisuća rubalja). Na strani pasive bilance poduzeća Oasis bit će prikazane obveze za primljeni zajam u iznosu od 500 tisuća rubalja. Na kraju godine dana nakon potpisivanja ugovora, prije ostvarivanja prava otkupa, obveze prema dobavljačima bit će uvećane za kamatu u iznosu od 80 tisuća rubalja. U računu dobiti i gubitka tvrtke Oasis neće biti prikazan financijski rezultat od prodaje opreme u iznosu od 10 tisuća rubalja, ali će se odraziti kamate plaćene za primljeni zajam u iznosu od 80 tisuća rubalja.

ZAKLJUČAK

Koncept dugotrajne imovine u MSFI je uži nego u ruskom računovodstvu. Naime, dugotrajna imovina se u MSFI dijeli ovisno o namjeni imovine i načinu stjecanja ekonomske koristi na investicijsku imovinu, dugotrajnu imovinu namijenjenu prodaji i samu dugotrajnu imovinu.
Računovodstvo dugotrajne imovine u MSFI je uređeno standardom MRS 16 “Dugotrajna imovina”. Prema definiciji danoj u MRS-u 16, dugotrajnu imovinu treba smatrati stavkama koje se koriste u proizvodnji i nabavi dobara, radova, usluga ili u administrativne svrhe i za koje se očekuje da će se koristiti dulje od jednog izvještajnog razdoblja.

Osim MRS-a 16, treba uzeti u obzir i druge standarde prilikom računovodstva dugotrajne imovine:

• MRS 17 Najmovi;
• MRS 20 "Računovodstvo državnih subvencija";
• MRS 21 Učinci promjena deviznih tečajeva;
• MRS 23 Troškovi posudbe;
• MRS 36 “Umanjenje vrijednosti imovine”, kao i Objašnjenje IFRIC 1 “Promjene u obvezama za rastavljanje i likvidaciju nekretnina, postrojenja i opreme, obnovu okoliša i druge slične obveze” itd.

MRS 16 ne ograničava dugotrajnu imovinu na bilo koju minimalnu vrijednost, za razliku od PBU 6/01, koji organizacijama omogućuje postavljanje ograničenja troškova u svojim računovodstvenim politikama (ne više od 40.000 rubalja po jedinici), unutar kojih se imovina može odraziti u računovodstvu i financijska izvješća kao dio zaliha (klauzula 5 PBU 6/01).

Treba napomenuti da se u MSFI kriterij ekonomske koristi pri klasifikaciji imovine primjenjuje strože: imovina koja ne može donijeti ekonomsku korist, izravno ili neizravno, treba se priznati kao tekući rashod izvještajnog razdoblja. PBU 6/01 također definira buduću ekonomsku korist kao jedan od kriterija za dugotrajnu imovinu, međutim ruske tvrtke ne prakticiraju otpis objekata na toj osnovi.
Koncept "stalne imovine" u ruskom računovodstvu je širi. Nekretnine koje se iznajmljuju klasificiraju se u RAS kao isplativa ulaganja u materijalnu imovinu. Istodobno, pravila za njihovo računovodstvo slična su pravilima za računovodstvo dugotrajne proizvodne imovine.

Povećanja vrijednosti nekretnina, postrojenja i opreme uslijed revalorizacije iskazuju se u kapitalu, a promjene fer vrijednosti ulaganja u nekretnine u računu dobiti i gubitka.
MSFI se ne temelji na usklađenosti sa zakonima i prvenstveno ima obrazovnu misiju, za razliku od ruskog računovodstva. MSFI se po svom značaju izdiže iznad svih nacionalnih računovodstvenih standarda, budući da ima za cilj stvoriti jedinstvena univerzalna računovodstvena pravila koja omogućuju izradu najpotpunijih i najpouzdanijih računovodstvenih (financijskih) izvještaja.

Možda najtemeljnije razlike između MSFI-ja i PBU-a, u smislu računovodstva dugotrajne imovine, leže u njihovom vrednovanju. Ovo poglavlje će ispitati opseg i prirodu razlika u trošku dugotrajne imovine, kako je određeno ruskim standardima i ruskim poduzećima, međunarodnim standardima i stranim partnerima, a načela su dana.

3.1 Fer vrijednost

Koncept “c” još nije postao ravnopravan među alternativnim procjenama u domaćoj teoriji računovodstva, unatoč činjenici da se metoda vrednovanja imovine po fer vrijednosti sve više prepoznaje u zemljama čije se računovodstvo vodi prema MSFI. Ova metoda se spominje u MSFI 16 - 22, 25, 32, 33, 38, 39. Konkretno, u MSFI 16, fer vrijednost se spominje u paragrafima 6, 24-26, 31-34, 52, 72, 77, 79 (ovdje i daljnje poveznice na paragrafe daju se na elektroničku verziju prijevoda međunarodnih standarda financijskog izvještavanja, ASKERI-ASSA CJSC).

Postavlja se pitanje kome i kada treba stvarna vrijednost dugotrajne imovine koja se vrednuje po fer vrijednosti?

Kako bismo proučili odnos prema načelu pravedne procjene korisnika financijskih izvještaja, identificirat ćemo ciljne skupine korisnika izvještaja koji su u ovoj ili onoj mjeri zainteresirani za njegovu primjenu.

Menadžment organizacije zainteresiran je za dobivanje informacija za donošenje upravljačkih odluka o sljedećim pitanjima: strateško i taktičko planiranje, budžetiranje, kratkoročno i dugoročno financijsko upravljanje. Načelo pravedne procjene koristi se od strane menadžmenta organizacije kako bi se smanjili rizici donošenja upravljačkih odluka.

Zaposlenici organizacije trebaju informacije koje im omogućuju predviđanje stabilnosti i profitabilnosti organizacije poslodavca, sposobnost isplate plaća na vrijeme i osiguranje stabilnog rada. Budući da visina plaća i bonusa često ovisi o profitabilnosti organizacije, zaposlenici nisu zainteresirani za primjenu načela fer vrednovanja u računovodstvenim praksama u slučajevima kada podcjenjuje dobit. Ali u slučajevima kada su kašnjenja plaća uvelike deprecirala kao rezultat inflacije i uzrokovala izravnu materijalnu i moralnu štetu zaposleniku, primjena načela pravedne procjene temelj je socijalnih jamstava za zaposlenike poduzeća.

Dioničari pokazuju sve veći interes za sposobnost organizacije da ostvari povrat na uloženi kapital, kao i mogućnost povećanja cijene dionice. Stoga se prema načelu fer vrednovanja odnose na dva načina: s jedne strane, postoji jasan interes, budući da načelo fer vrednovanja pomaže povećanju kapitalizacije dionica.

S druge strane, poštivanje načela dovodi do povećanja troškova amortizacije i, posljedično, do smanjenja dobiti i isplate dividende po dionici. Utjecaj načela pravične procjene na dioničare posebno je uočljiv ako je vrijednost neto imovine dioničkog društva manja od njegovog temeljnog kapitala i fonda rezervi ili postane manja od njihove veličine kao rezultat isplate dividende, dioničko društvo nema pravo objaviti i isplatiti dividendu (točka 3. članka 102. Građanskog zakonika Ruske Federacije).

Naručitelji i kupci ovise o organizaciji kao dobavljaču robe (radova, usluga) koja im je potrebna i zainteresirani su za stabilnost opskrbe. Što klijenti više ovise o dobavljaču, to su zainteresiraniji za stabilnost njegove financijske pozicije, pa stoga i za poštivanje načela pravednog određivanja cijena. Međutim, stalna revalorizacija zaliha može dovesti do jakih fluktuacija u prodajnim cijenama poduzeća, što može imati dvojak utjecaj na interese kupaca.

Dobavljači i vjerovnici koji organizacijama daju svoje robne i financijske resurse zainteresirani su za informacije koje im omogućuju da utvrde pouzdanost druge ugovorne strane, vjerojatnost pravodobnog plaćanja i sigurnost danih zajmova. Što je dobavljač više ovisan o organizaciji kao klijentu, to pomnije prati svoj financijski položaj i učinak kako bi procijenio pouzdanost i pravodobnost primitka plaćanja. Ova skupina korisnika najviše je zainteresirana za korištenje načela pravedne procjene.

Država se u većini slučajeva protivi primjeni načela pravične procjene, budući da njegovo pridržavanje dovodi do smanjenja računovodstvene dobiti i podcjenjivanja oporezivih stavki. No, i ovdje je dvosmislen odnos načela pravednosti i fiskalnih interesa, jer se njegovom primjenom u nekim slučajevima, uz smanjenje oporezivanja dobiti, povećava oporezivanje imovine.

Dakle, načelo pravedne procjene, utječući na vrijednost financijskih pokazatelja, različito utječe na interese sudionika u poslovnim procesima i korisnika financijskih izvještaja, budući da svaka grupa slijedi svoje ciljeve i rješava svoje probleme. Interesi korisnika financijskih izvještaja u pogledu primjene načela fer vrednovanja ne samo da su različiti, nego ponekad i suprotni.

Potreban je i kod prodaje organizacije ili prilikom procjene financijskog stanja organizacije radi utvrđivanja njezine kreditne sposobnosti.

Glavni potrošači financijskih izvještaja prema MSFI su transnacionalne kompanije koje zahtijevaju usporedivost financijskih izvještaja podružnica koje se nalaze u različitim zemljama. Također je potrebno utvrditi fer vrijednost dionica otvorenih dioničkih društava, posebno onih čije dionice kotiraju na međunarodnim burzama.

Dakle, N. Morina je siguran da danas postoji kolosalna razlika između ruskih i međunarodnih standarda za računovodstvo dugotrajne imovine. Tu razliku autor prvenstveno povezuje s pravednom procjenom vrijednosti dugotrajne imovine tijekom prelaska na MSFI. Autor smatra da ove dvije skupine standarda predstavljaju različite koncepte vrijednosti, stoga prelazak na MSFI ne dovodi samo do usklađivanja iznosa jedne od glavnih bilančnih stavki, već mijenja njezinu bit.

A. S. Bakaev također je uvjeren da međunarodni standardi zahtijevaju vrednovanje dugotrajne imovine po takozvanoj fer vrijednosti, a ne uopće po izvornom trošku.

A.V. Sazhin smatra da status pravedne procjene u hijerarhiji elemenata konceptualnog okvira računovodstva nije određen. Njegov odnos s računovodstvenim načelima i utjecaj korištenja fer vrednovanja na metodologiju i organizaciju računovodstva nisu proučavani. Izvedivost korištenja poštene procjene za zadovoljavanje informacijskih potreba korisnika financijskih izvještaja nije objavljena.

L. S. Stukov, smatra da su glavna načela međunarodnog financijskog izvješćivanja pružanje podataka o stvarnoj vrijednosti poduzeća na datum izvještavanja i odstupanje od troškovne metode vrednovanja, što dovodi do zaključka da je primjena MSFI u Rusiji stoga se čini vrlo problematičnim, uključujući iu vezi s primjenom "računovodstva fer vrijednosti", što je zauzvrat temelj za zaključak da će razlike između ruskih i međunarodnih standarda uvijek ostati.

Maria Sukonkina, voditeljica Odjela za internu kontrolu, metodologiju i izvješćivanje prema MSFI JSC AK Transnefteproduct, vjeruje da tvrtke trebaju biti spremne na činjenicu da se prilikom prelaska na MSFI trošak dugotrajne imovine može značajno razlikovati od njihove vrijednosti prema ruskim izvješćima. .

Vrednovanje dugotrajne imovine po fer vrijednosti dio je kompleksa i zahtjev je MSFI-ja, kaže O. M. Ostrovsky.

Na temelju prethodno navedenog, u ovom odjeljku pokušat ćemo odrediti opseg primjene "fer vrijednosti", utjecaj korištenja fer vrijednosti na računovodstvenu metodologiju, uputnost korištenja fer vrijednosti za zadovoljenje informacijskih potreba korisnici financijskih izvještaja.

Prije svega, pogledajmo definiciju fer vrijednosti danu u MSFI 16:

Kao što je definirano u standardu, fer vrijednost je iznos za koji se imovina može razmijeniti između obaviještenih, voljnih strana u tržišnim transakcijama.

Pozivanje na fer vrijednost u MSFI-ju 16 pojavljuje se u procjeni početnog troška dugotrajne imovine stečene razmjenom (klauzula 24-26), u naknadnoj procjeni po revaloriziranoj vrijednosti (klauzula 31-34), po redoslijedu amortizacije (klauzula 52 ), u zahtjevima za objavljivanje informacija u izvješćivanju (članci 77, 79).

Problem fer vrijednosti, u okviru MSFI 16, većina stručnjaka povezuje s modelom naknadnog vrednovanja dugotrajne imovine po revaloriziranoj vrijednosti, dok se fer vrijednost često shvaća kao tržišna vrijednost.

Odnosno, kao računovodstvena politika, tvrtka mora odabrati jedan od modela za vrednovanje dugotrajne imovine nakon priznavanja, bilo model povijesnog troška, ​​umanjen za naknadnu akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti, ili model revaloriziranog troška, ​​što je fer vrijednost dugotrajna imovina, umanjena za akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti.

Tržišna cijena je najrazumnija (ali ne i jedina) mjera fer vrijednosti. Potvrda za to može se naći u klauzulama 32,33 MSFI-ja 16 “Dugotrajna imovina”, prema kojima je fer vrijednost zemljišta, zgrada, strojeva i opreme obično njihova tržišna vrijednost.”

L. Shneidman smatra da se pri primjeni fer vrijednosti koriste različite metode. Najbolji dokaz fer vrijednosti nekretnine obično su trenutne tržišne cijene na aktivnom tržištu za istu nekretninu na istom području pod istim uvjetima.

U slučajevima procjene vrijednosti specijalizirane imovine koja se rijetko ili ne prodaje na otvorenom tržištu osim kao dio tekućeg poslovanja i stoga se ne može vrednovati u skladu s konceptom tržišne vrijednosti, trošak obnove (zamjene) umanjen za amortizaciju ili trošak , utvrđuje se zamjena umanjena za amortizaciju.

Zamjenski trošak definiran je kao iznos novca potreban za istovremenu zamjenu dugotrajnog sredstva novim, korištenjem najsuvremenijih tehnologija i materijala, radne snage, proizvodne opreme uz trenutnu razinu općih troškova, dobiti izvođača i drugih naknada.

U nedostatku tržišnih pokazatelja fer vrijednosti, zbog specifične prirode stavke nekretnina, postrojenja i opreme te zbog toga što se takva imovina rijetko prodaje odvojeno od cjelokupnog neograničenog poslovanja, moguće je vrednovanje temeljeno na prihodu ili amortiziranom trošku zamjene.

Tržišnu vrijednost dugotrajne imovine određuju profesionalni procjenitelji, dok tržišna vrijednost označava iznos koji se može dobiti od prodaje ulaganja na aktivnom tržištu (točka 32. MSFI-ja 16 „Dugotrajna imovina“).

Na temelju navedenog, jasno je da jednostavno nema problema u primjeni pitanja “fer vrijednosti” u okviru MSFI 16. Postoji samo pitanje potrebe revalorizacije dugotrajne imovine prilikom prelaska na MSFI, u vezi s takvim značajkama ruske prakse računovodstva dugotrajne imovine kao što su:

• netržišno određivanje cijena tijekom povijesnog razdoblja formiranja vrijednosti većine dugotrajne imovine, do 1991. godine;
• hiperinflacija u gospodarstvu nakon uvođenja tržišnih mehanizama određivanja cijena 1991.;
• napuštenost nakon 1997.

Danas možemo sa sigurnošću reći da su karakteristike ruskog računovodstvenog sustava takve da rezidualna vrijednost ni na koji način ne odražava tržišnu (fer) vrijednost dugotrajne imovine.

Dvije trećine dugotrajne imovine najvećih poduzeća stvorene su tijekom sovjetske ekonomije - razdoblja planiranog neinflatornog određivanja cijena, strogog proračuna i raspodjele resursa, odnosno netržišnih tarifa i troškova.

Vremenska struktura povijesnog troška dugotrajne imovine najvećih ruskih poduzeća danas ima sljedeći oblik:

• u zadnjih 10 godina (90-ih) nastalo ih je 27%;
• od prije 10 do 20 godina (80-te) - 31%;
• od prije 20 do 30 godina (70-ih) - 25%;
• prije više od 30 godina - 17%.

U posljednjem desetljeću formirana je povijesna vrijednost jedne trećine dugotrajne imovine; upravo je to razdoblje bilo obilježeno hiperinflacijskim rastom domaćih cijena i deprecijacijom rublje, zbog čega su pokazatelji troškova tih godina nepouzdani.

Od 1991. do 2004. troškovi izgradnje zgrada i građevina porasli su više od 20 puta (uzimajući u obzir denominaciju), a od 1970. godine više od 40 puta. U tom razdoblju doživjeli smo četiri revalorizacije dugotrajne imovine - 1992., 1994., 1996. i 1997. godine. Zbog toga je knjigovodstvena vrijednost dugotrajne imovine početkom 1997. godine povećana za 12,5 puta i na toj je razini kod većine poduzeća do danas.

Od 1998. godine mnoga poduzeća su napuštena, pa knjigovodstvena vrijednost dugotrajne imovine odgovara razini cijena od 1. siječnja 1997. godine.

Zbog inflacije, neadekvatnih revalorizacija i drugih čimbenika, fer vrijednost ili trošak zamjene ispada većim od izvornog knjigovodstvenog iznosa. Prema izračunima ZAO Otsenka-Consulting, za različite tvrtke razlikuju se od 2 do 10 puta. Može se pretpostaviti da je veličina troškova amortizacije na sličan način iskrivljena, što ozbiljno utječe na financijsku uspješnost poduzeća i njihovu sposobnost akumuliranja rezervi kapitalnih ulaganja.

Međutim, kao rezultat revalorizacije, neće sve organizacije u zemlji doživjeti povećanje kapitalizacije kao rezultat primjene “fer vrijednosti”. Na primjer, u Ministarstvu željeznica, dugotrajna imovina je jako istrošena i njihova revalorizacija će smanjiti kapitalizaciju industrijskih organizacija, što može dovesti do bankrota.

Pogledajmo kako stručnjaci gledaju na "fer vrijednost": pravedna procjena je subjektivna procjena.

Najstariji član IASB-a, najistaknutiji stručnjak za procjenu imovine, D. Damant, tvrdi da se u skladu s “Načelima sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja”, imovina treba prikazati u bilanci po trošku (u stvari, po zamjenskom trošku), a ne na temelju iznosa prihoda primljenog kao rezultat korištenja ove imovine. D. Damant izvodi ovaj zaključak iz sljedeće okolnosti: ako je svrha bilance prezentirati informacije za predviđanje novčanih tokova, onda kada bi se imovina odražavala po diskontiranoj vrijednosti novčanih tokova, nastao bi začarani krug. Buduće ekonomske koristi ne mogu biti sredstva koja se koriste za dobivanje istih ekonomskih koristi.

A. P. Rudanovsky (1863-1934) poriče bilo kakvu revalorizaciju, vjerujući da inflacija utječe na promet poduzeća, a ne na bilancu.

Međutim, drugi branitelji načela napravili su ozbiljna odstupanja od definirajuće ideje. Na Zapadu su to prije svega G. Limperg (1879-1961) i F. Schmidt (1882-1950). Smatrali su da je moguće otkupne cijene dovesti na sadašnje nabavne cijene, jer je samo u tom slučaju moguće osigurati očuvanje kapitala poduzeća.

V.V. Kovalev, napominjući da je "fer vrijednost" revolucija u računovodstvu, tumači je kao procjenu temeljenu na računovodstvu budućih prihoda.

Načelo računovodstva po trošku je obrazloženje za najsloženiji i najkontroverzniji problem u računovodstvu. Prema ovom načelu, svrha računovodstva nije pronaći vrijednost koja se može promijeniti nakon poslovne transakcije, već utvrditi trošak (trošak u trenutku poslovne transakcije).

Pokušat ćemo, temeljem kriterija relevantnosti, objektivnosti i izvedivosti, logično obrazložiti prioritet pozicije računovodstva troška dugotrajne imovine.

Kad bi postojao samo jedan kriterij primjerenosti, onda bi pitanje početnog troška trebalo skinuti s dnevnog reda. i imovine organizacije po trenutnoj tržišnoj vrijednosti za korisnike računovodstvenih informacija (vlasnike, sadašnje i potencijalne zajmodavce, dobavljače itd.) je najprikladnija i koristit će im: vrijednost imovine u trenutnom trenutku indikativnija je od procjene iste nekretnine po cijenama koje su bile na snazi ​​prije nekoliko razdoblja (izvorni trošak).

Međutim, vrijede i druga dva kriterija: objektivnost i izvedivost.

O pouzdanosti početne vrijednosti svjedoči činjenica da se u trenutku stjecanja obračunskog predmeta ona formirala pod utjecajem ponude i potražnje i razvijala kao njihova ravnoteža. Provjerljivo je jer je potvrđeno transakcijskim dokumentima (ugovor o nabavi, plaćeni računi dobavljača, fakture). Za razliku od izvorne vrijednosti, trenutna tržišna vrijednost ne može se smatrati objektivnom, budući da ne karakterizira izvršeni bilateralni kupoprodajni posao, već subjektivnu procjenu prodavatelja.

Prema kriteriju izvedivosti prednost se nedvojbeno daje izvornoj cijeni. Također se naziva stvarni trošak, koji u engleskoj verziji odgovara povijesnom trošku. Upravo se stvarni trošak nabave upisuje u “povijest” knjigovodstvenog predmeta, prati ga kroz cijeli životni ciklus korištenja ili potrošnje i ne zahtijeva nikakve dodatne troškove za knjiženje, dok se pri organizaciji knjigovodstvenog procesa na trenutne tržišne vrijednosti, bit će potrebno dodatno osoblje za provođenje stalnih revalorizacija računovodstvenih objekata.

Stav prema uvođenju koncepta "fer vrijednosti" u rusko računovodstvo je dvosmislen, jer Y. V. Sokolov smatra da je uvođenje ovog koncepta jednako likvidaciji u našem razumijevanju računovodstva. Fer vrijednost bi trebala nastati, prema autorima MSFI-ja 16, samo kada: (1) postoji besplatna transakcija (strane u ugovoru djeluju bez prisile); (2) imaju pristup i imaju dovoljno informacija o tržištu dragocjenosti koje su predmet kupnje i prodaje; (3) djelovati bez posrednika.

Kako ističe Ya. V. Sokolov, mnogi stručnjaci koji su se bolje upoznali sa specifičnim uvjetima koji su se razvili u ZND-u došli su do zaključka da ti uvjeti ne postoje u istočnoj Europi. Postali su uvjereni da bi uvođenje fer vrijednosti u ZND samo naglo povećalo rizik odluka uprave. Ovaj rizik je, prije svega, velik u rješavanju pitanja vezanih uz zaštitu imovine poduzeća.

Odbijanje dokumentiranja činjenica iz gospodarskog života i davanje računovođi čak ne prava, nego obveze obračunavanja imovine po poštenoj, ali zapravo proizvoljnoj cijeni, samo otvara zeleno svjetlo za malverzacije i krađe. Čini se da su mnogi strani poduzetnici koji su radili u Rusiji to počeli shvaćati.

A. S. Bakaev vjeruje da će obvezna uporaba načela fer vrijednosti u Rusiji dovesti do činjenice da će se trošak dugotrajne imovine višestruko povećati u usporedbi s njihovom vrijednošću procijenjenom prema važećim pravilima. Sukladno tome, povećat će se udio amortizacije dugotrajne imovine u cijeni koštanja. Zatim će rasti tarife i cijene, a plaće će se povećavati. I sve se to ne odnosi samo na velike tvrtke, poput RAO ES ili Gazproma, već apsolutno na sva poduzeća, posebno na organizacije stambeno-komunalnog kompleksa.

Ako se sva dugotrajna imovina stambenih i komunalnih usluga procijeni po fer vrijednosti, svaki će Rus u svom džepu osjetiti razliku između posljedica primjene ruskih i međunarodnih standarda. S druge strane, korištenje načela fer vrijednosti daje izvrsnu osnovu za analitički rad.

Također je očito da će se uvođenjem načela fer vrijednosti trošak računovodstva dugotrajne imovine povećati najmanje dva puta, a ako trenutačno intenzitet rada računovodstva dugotrajne imovine nije veći od 10%, tada će se s prelaskom na MSFI može premašiti 20%. dugotrajna imovina zahtijevat će ogromne troškove za angažiranje procjenitelja.

Stav Instituta profesionalnih računovođa Rusije o ovom pitanju je da je potrebno dopustiti organizacijama u zemlji kojima je to potrebno da samostalno odlučuju o revalorizaciji dugotrajne imovine po fer vrijednosti i odražavaju to u svojim računovodstvenim politikama.

Unatoč određenim praktičnim poteškoćama, smatra L. Shneidman, korištenje fer vrijednosti u pripremi financijskih izvještaja kod većine stručnjaka ne sumnja da ova metoda vrednovanja ima niz neporecivih prednosti i daje veću korisnost informacija za korisnike.

Također treba napomenuti da su trenutno u tijeku paralelni projekti za mjerenje fer vrijednosti od strane IASB-a i Odbora za standarde financijskog računovodstva (FASB) Sjedinjenih Država. Kao što je rekao Edge, „Međunarodni odbor za standarde vrednovanja (IVSC) pozdravlja ove inicijative i posvećen je pomaganju odborima za financijske standarde u identificiranju praktičnih problema koji mogu utjecati na fer vrijednost u određenom kontekstu, a zatim u pružanju jasnoće o tome koje se pretpostavke moraju poduzeti da bi se postiglo potrebne računovodstvene ciljeve.” Ishod ovih projekata mogao bi uključivati ​​daljnje revizije MSFI-ja i MSOV-a u budućnosti.

Kao što je ranije navedeno, koncept "fer vrijednosti" ne postoji u ruskom zakonodavstvu. Domaće zakonodavstvo (1. stavak, članak 11. Saveznog zakona Ruske Federacije od 21. studenog 1996. br. 129-FZ) predviđa sljedeće vrste procjene imovine:

• kupljeno uz naknadu - zbrajanjem stvarnih troškova nastalih za njegovu kupnju;
• primljeno bez naknade - po tržišnoj vrijednosti na dan kapitalizacije;
• proizvedeno u samoj organizaciji – po cijeni njegove proizvodnje.

Računovodstveni propisi također odobravaju metode vrednovanja:

• u vrijednosti imovine koja je unesena kao doprinos temeljnom kapitalu s kojom su se dogovorili osnivači (PBU 5/01 i 6/01),
• po cijeni imovine koja se razmjenjuje (ili po cijeni stjecanja sličnih stvari), imovine plaćene u naravi (PBU 5/01, 6/01, 9/99 i 10/99).

Prema PBU 6/01, komercijalna organizacija to može učiniti ne više od jednom godišnje (na početku izvještajne godine) po tekućem (zamjenskom) trošku.

Prema PBU 6/01, to se radi ponovnim izračunom njegovog izvornog troška ili trenutnog (zamjenskog) troška, ​​ako je ovaj objekt ranije revaloriziran, i iznosa amortizacije obračunate za cijelo razdoblje korištenja objekta.

Stavak 41. Smjernica za računovodstvo dugotrajne imovine utvrđuje da se revalorizacija dugotrajne imovine provodi kako bi se utvrdila stvarna vrijednost dugotrajne imovine dovođenjem izvornog troška dugotrajne imovine u sklad s njihovim tržišnim cijenama i uvjetima reprodukcije na datum revalorizacije.

Za potrebe ovih Smjernica, tekući (zamjenski) trošak dugotrajne imovine podrazumijeva novčani iznos koji organizacija mora platiti na dan revalorizacije ako je potrebno zamijeniti bilo koji predmet.

Pri određivanju trenutnog (zamjenskog) troška mogu se koristiti: podaci o sličnim proizvodima primljeni od proizvodnih organizacija; informacije o razinama cijena dostupne od državnih statističkih tijela, trgovinskih inspekcija i organizacija; informacije o razinama cijena objavljene u medijima i stručnoj literaturi; procjena biroa za tehnički inventar; stručna mišljenja o sadašnjoj (zamjenskoj) cijeni dugotrajne imovine.

S tim u vezi, danas se može tvrditi da još uvijek postoji analogija "fer vrijednosti" u ruskom računovodstvu. Drugo je pitanje da točka 41. Metodoloških uputa za računovodstvo dugotrajne imovine zahtijeva usklađivanje izvorne (a ne bilančne) vrijednosti dugotrajne imovine s tržišnom cijenom. Istodobno, amortizacija se indeksira razmjerno promjeni izvornog (zamjenskog) troška i ni na koji način ne odražava stvarnu fizičku, ekonomsku i moralnu amortizaciju imovine.

Ako poduzeće angažira profesionalne procjenitelje, dolazi i do “izvanrednih” situacija. Dobivši Izvješće o procjeni vrijednosti imovine u kojem je navedena tržišna cijena imovine, računovođe se suočavaju sa sljedećom dilemom - s jedne strane, procjenitelji, zbog važećih standarda vrednovanja, prilikom obračuna uzimaju u obzir sve vrste amortizacije imovine. (što je u suprotnosti s računovodstvenim zakonodavstvom), s druge strane, nakon što su primili tržišnu vrijednost u izvješću o imovini, za računovođe ostaje misterija što učiniti s iznosom amortizacije na procijenjenom predmetu prikazanom u računovodstvenim računima, budući da tržišna vrijednost koju su naveli procjenitelji već je naznačena uzimajući u obzir amortizaciju.

Problem "revalorizacije na ruskom" leži upravo u činjenici da se sam koncept "", kako ga tumači PBU 6/01, razlikuje od koncepta "revalorizacije" kako ga tumači MSFI 16, i razlikuje se od koncepta " procjena” kako se tumači Zakonom br. 135 - Savezni zakon “O aktivnostima procjene”. Posebno se razlikuju metode i metode njihove provedbe.

Usporedimo li koncept „fer vrijednosti” prema MSFI s konceptom „tržišne vrijednosti”, kako ga tumači Zakon br. 135-FZ „O aktivnostima procjene”, vidjet ćemo da se ove definicije praktički ne razlikuju jedna od druge. . Ali to je samo formalno, ako se fer vrijednost za potrebe MSFI-ja 16, ovisno o specifičnim okolnostima, razumije ili kao vrijednost stvarnih transakcija, ili zamjenski trošak, ili vrijednost temeljena na diskontiranom prihodu, tada za potrebe Zakona br. 135-FZ i standardima vrednovanja, tržišna vrijednost određena na temelju kombinacije komparativnog, prihodovnog i troškovnog pristupa (članak 18. Uredbe Vlade Ruske Federacije od 6. srpnja 2001. br. 519 „O odobrenju standarda vrednovanja”) .

Iz svega navedenog jasno je da se, s jedne strane, ako se odabere model povijesnog troškovnog računovodstva, prijenos računovodstva dugotrajne imovine na načela utvrđena u MSFI-jevima provodi bez svođenja vrijednosti imovine na “fer” vrijednost.

S druge strane, odabir modela računovodstva dugotrajne imovine po revaloriziranom trošku poduzeća donijet će mu dodatne troškove za obveznu godišnju revalorizaciju dugotrajne imovine, au svakom slučaju obvezivat će ga na obračun nabavne vrijednosti dugotrajne imovine pomoću osnovni pristup (povijesni trošak minus akumulirana amortizacija i akumulirani gubici od umanjenja vrijednosti). Stoga se alternativni pristup ne čini privlačnim ruskim poduzećima.

U tom smislu, za prvu primjenu MSFI-ja predlaže se korištenje jedne od šest izbornih iznimaka sadržanih u standardu MSFI 1 „Prvo usvajanje međunarodnih standarda financijskog izvještavanja“.

Prema ovoj iznimci, ako postoji pouzdana revalorizacija koja daje vrijednost nekretnina, postrojenja i opreme koja je približna njihovoj knjigovodstvenoj vrijednosti prema “povijesnom” pristupu, kao i fer vrijednosti tih nekretnina, postrojenja i opreme, takva se vrijednost može uzeti kao pretpostavljena na datum revalorizacije.

Nakon toga možete „započeti novi život“ za takvu dugotrajnu imovinu u računovodstvu prema MSFI - odrediti preostali vijek trajanja, a time i troškove amortizacije, a zatim uzeti u obzir takvu dugotrajnu imovinu prema „povijesnoj“ shemi, tj. Rezultirajuću procijenjenu vrijednost prihvatiti za izvorni trošak dugotrajne imovine, a zatim se u bilanci ta dugotrajna imovina obračunava prema načelu: izvorni trošak minus amortizacija minus gubici od umanjenja vrijednosti.

Provođenje jednokratne revalorizacije pri prvoj primjeni MSFI omogućit će poduzeću da smanji troškove godišnje revalorizacije dugotrajne imovine, a također, što je tipično za rusku "podcijenjenu" imovinu, da prikaže bližu vrijednost dugotrajne imovine istina, povećavajući svoju neto imovinu.

Rezimirajući sve gore navedeno, mogu se istaknuti sljedeće ključne točke:

• MSFI 16 nudi dva modela za naknadno računovodstvo nekretnina, postrojenja i opreme, model povijesnog troška i model revaloriziranog troška. Ova dva modela, s iznimkom načela umanjenja, odgovaraju modelima ugrađenim u PBU 6/01.
• MSFI 16 ne zahtijeva, kako smatraju mnogi stručnjaci, obvezno usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti s fer vrijednošću, budući da pri primjeni modela povijesnog troškovnog računovodstva revalorizacija dugotrajne imovine nije potrebna.

Model računovodstva dugotrajne imovine po povijesnom trošku manje je radno intenzivan i zahtijeva manje financijskih troškova, osim toga, „povijesni trošak” je objektivniji jer se temelji na činjenicama ekonomske aktivnosti koje imaju dokumentirane dokaze. US GAAP negira računovodstvo po revaloriziranim iznosima, što je jedna od njihovih temeljnih razlika u odnosu na MSFI. Trenutno je model “revaloriziranog troška” alternativna metoda računovodstva dugotrajne imovine prema MSFI 16, dok je model “povijesnog troška” glavna metoda.

U isto vrijeme, trošak dugotrajne imovine većine ruskih poduzeća ni na koji način ne odražava njihovu fer (tržišnu vrijednost). Ako ipak, pri prelasku na MSFI, poduzeće želi prikazati trošak dugotrajne imovine po fer vrijednosti, ima tu priliku zahvaljujući MSFI 1 “Prva primjena MSFI”. Ovaj standard dopušta jednokratnu revalorizaciju s naknadnim obračunom dugotrajne imovine po povijesnom trošku.

Rusko zakonodavstvo ima analogiju "fer" vrijednosti. Primjenjuje se ako je odabran model knjiženja dugotrajne imovine po revaloriziranoj vrijednosti.

Postoje razlike između i njihove “fer” vrijednosti prema MSFI, ali to su tehničke razlike i nisu fundamentalne prirode.

Metoda revalorizacije dugotrajne imovine prema MSFI je ekonomski opravdanija i nema razloga koji bi spriječili uvođenje ovih metoda u rusku praksu, pa stoga PBU 6/01 i Metodološke upute za njih zahtijevaju izmjene u smislu postupak provođenja revalorizacije na tekući (povratni) trošak i revalorizacije akumulirane amortizacije dugotrajne imovine.

3.2 Gubici od umanjenja vrijednosti

Značajna razlika između ruskih pravila za naknadno vrednovanje dugotrajne imovine i pravila utvrđenih međunarodnim standardima leži upravo u primjeni MSFI 16, na oba modela naknadnog vrednovanja, gubitaka od njihova umanjenja.

Prije usvajanja MSFI-ja 36 Umanjenje vrijednosti imovine, gotovo svaki standard koji uređuje računovodstvo različite imovine sadržavao je odredbe koje su predviđale postupke za računovodstveno iskazivanje njenog umanjenja. Međutim, nije bilo detaljnih smjernica ili jedinstvenih načela. Takva su načela formulirana u MSFI-ju 36, koji je odobrio Odbor za međunarodne računovodstvene standarde 1998. godine i koji je na snazi ​​od 1. siječnja 1999. godine. Standard je posljednji put ažuriran 31. ožujka 2004.

Analizirajmo glavne odredbe MSFI-ja 36 “Umanjenje vrijednosti imovine”.

Ukoliko postoji sumnja na umanjenje vrijednosti dugotrajne imovine, tada u cilju poštivanja načela konzervativnosti, MSFI 36 “Umanjenje vrijednosti imovine” zahtijeva poseban postupak – test umanjenja vrijednosti.

Provođenje testa umanjenja prvenstveno se odnosi na načelo razboritosti navedeno u MSFI načelima za pripremu i kompilaciju financijskih izvještaja. Ovo načelo kaže: “...Razboritost je uvođenje određenog stupnja opreza u proces donošenja prosudbi potrebnih za izradu izračuna potrebnih u uvjetima neizvjesnosti tako da imovina... nije precijenjena.

Provođenje testa umanjenja karakteristično je ne samo za MSFI; zahtjev za provođenjem odgovarajućeg testa također je uključen u US GAAP.

Prema MRS-u 36, gubitak od umanjenja vrijednosti mora se priznati kad god knjigovodstvena vrijednost imovine premašuje njen nadoknadivi iznos. Nadoknadivi iznos je veći od neto prodajne cijene i vrijednosti u uporabi.

Neto prodajna cijena je iznos koji bi se mogao dobiti od prodaje imovine u transakciji između upućenih, voljnih strana pod općim uvjetima, umanjen za sve izravne troškove otuđenja.

Vrijednost u uporabi je sadašnja vrijednost procijenjenih budućih novčanih tokova za koje se očekuje da će proizaći iz kontinuirane uporabe imovine i njenog otuđenja na kraju njenog vijeka trajanja. Obično se ova vrijednost procjenjuje u dva koraka: prvo se procjenjuju budući novčani priljevi i odljevi od korištenja imovine i njenog otuđenja, zatim se na te buduće novčane tokove primjenjuje odgovarajuća diskontna stopa. Diskontna stopa prije oporezivanja trebala bi odražavati trenutne tržišne procjene vremenske vrijednosti novca i rizika specifičnih za imovinu. Diskontna stopa ne bi trebala odražavati rizike za koje su usklađene procjene budućih novčanih tokova.

IFRS i US GAAP razlikuju se u načinu na koji odražavaju umanjenje vrijednosti imovine, što je povezano s metodologijom utvrđivanja sadašnje vrijednosti imovine, kao i odrazom umanjenja goodwilla.

Stoga se prema US GAAP-u imovina smatra umanjenom ako njezin knjigovodstveni iznos premašuje očekivane nediskontirane buduće novčane tokove od korištenja. Kako bi identificirao umanjenje vrijednosti, MSFI uspoređuje knjigovodstvenu vrijednost imovine s dvije vrijednosti:

1. sadašnja vrijednost budućih novčanih tokova od njegove uporabe
2. neto ostvariva vrijednost.

Ako knjigovodstvena vrijednost imovine premašuje nižu od dvije navedene vrijednosti, tada se priznaje da je vrijednost imovine umanjena.

Gubitak od umanjenja vrijednosti, prema MRS-u 36, je iznos za koji knjigovodstvena vrijednost imovine premašuje njen nadoknadivi iznos.

Na svaki datum bilance, subjekt mora procijeniti postoje li naznake da bi imovina mogla biti umanjena. Ako se identificira bilo koja takva naznaka, subjekt mora procijeniti nadoknadivi iznos imovine.

Gubitak od umanjenja vrijednosti priznaje se u računu dobiti i gubitka za imovinu koja se vodi po trošku ili se tretira kao smanjenje uslijed revalorizacije za imovinu koja se vodi po revaloriziranom iznosu.

Na svaki datum izvještavanja, subjekt je dužan utvrditi postoje li naznake da gubitak od umanjenja priznat u prethodnim razdobljima za imovinu osim goodwilla više ne postoji ili da se smanjio. Ako se otkrije bilo koja takva naznaka, subjekt mora procijeniti nadoknadivi iznos te imovine (MRS 36, točka 110).

Pokazatelji potencijalnog smanjenja gubitka od umanjenja odražavaju pokazatelje potencijalnog gubitka od umanjenja navedene u paragrafu 12 MRS-a 36.

Na temelju točke 114 MRS-a 36, ​​gubitak od umanjenja priznat u prethodnim razdobljima u vezi s imovinom osim goodwilla poništava se ako, i samo ako, je došlo do promjene u procjenama korištenim za određivanje nadoknadivog iznosa te imovine od zadnji gubitak je priznat. U takvom slučaju, knjigovodstveni iznos imovine, osim ako to zahtijeva točka 117. MRS-a 36, ​​mora se povećati do nadoknadivog iznosa. Ovo povećanje je ukidanje gubitka od umanjenja vrijednosti.

Knjigovodstveni iznos imovine, isključujući goodwill, uvećan ukidanjem gubitka od umanjenja ne smije premašiti knjigovodstveni iznos koji bi bio utvrđen (umanjen za amortizaciju) da nije priznat gubitak od umanjenja za imovinu u prethodnim godinama (točka 117 MRS-a 36 ).

Na temelju točke 118 MRS-a 36, ​​svako povećanje knjigovodstvene vrijednosti imovine osim goodwilla iznad knjigovodstvene vrijednosti koja bi bila utvrđena (umanjena za amortizaciju) da nije priznat gubitak od umanjenja vrijednosti za imovinu u prethodnim godinama je revalorizacija. Kako bi obračunao takvu revalorizaciju, subjekt primjenjuje odgovarajući Međunarodni standard financijskog izvještavanja na imovinu.

Poništenje gubitka od umanjenja imovine osim goodwilla priznaje se izravno u računu dobiti i gubitka osim ako se imovina ne vodi po revaloriziranom iznosu u skladu s drugim standardom (na primjer, prema modelu revalorizacije u Osnovama MSFI-ja 16). ). Svako poništenje gubitka od umanjenja vrijednosti revalorizirane imovine obračunat će se kao povećanje revalorizacije u skladu s tim drugim standardom (točka 119. MRS-a 36).

Poništenje gubitka od umanjenja vrijednosti revalorizirane imovine knjiži se izravno u korist glavnice pod naslovom “Iznos revalorizacije”. Međutim, ako je gubitak od umanjenja iste revalorizirane imovine prethodno priznat u računu dobiti i gubitka, tada se poništenje takvog gubitka također priznaje u računu dobiti i gubitka (točka 120. MRS-a 36).

Nakon što se prizna poništenje gubitka od umanjenja vrijednosti, trošak amortizacije za sredstvo mora se uskladiti prema naprijed kako bi se revidirani knjigovodstveni iznos sredstva, umanjen za njegovu ostalu vrijednost (ako postoji), sustavno rasporedio tijekom preostalog vijeka trajanja (MSFI 121). ).

Poništenje gubitka od umanjenja u odnosu na jedinicu koja stvara novac raspoređuje se na imovinu jedinice, osim goodwilla, razmjerno knjigovodstvenom iznosu te imovine. Ova povećanja knjigovodstvene vrijednosti računovodstveno se obračunavaju kao poništenja gubitaka od umanjenja vrijednosti pojedinačne imovine i priznaju u skladu s točkom 119. (točka 122. MRS-a 36).

Treba napomenuti da, za razliku od MSFI-ja, US GAAP ne dopušta ukidanje gubitaka od umanjenja vrijednosti (primjerice, gubitaka od umanjenja vrijednosti nekretnina, postrojenja i opreme). Prema MSFI, u slučajevima kada je došlo do promjene u pretpostavkama koje su prethodno korištene u izračunu nadoknadivog iznosa, potrebno je poništiti prethodno priznate gubitke.

Zagovornici uvođenja MSFI-ja u Rusiji očito su naivni ako vjeruju da je, za razliku od ruskog računovodstvenog sustava, ovaj standard primjer savršenstva. MSFI 36, koji je osmišljen kako bi odražavao fer vrijednost imovine, tvrtka može koristiti za uljepšavanje svojih izvješća ili za skrivanje dobiti.

Kao što je ranije navedeno, nadoknadivi iznos imovine utvrđuje se kao viši od neto prodajne cijene imovine i njezine vrijednosti u uporabi (točka 18 MRS-a 36). Najbolji dokaz neto prodajne cijene imovine je njezina tržišna cijena umanjena za troškove otuđenja, odnosno, drugim riječima, troškove njezine prodaje (točka 25 MRS-a 36). Ako trenutna cijena nije dostupna kao osnova za procjenu neto prodajne cijene, tada se, u skladu s točkom 27. MRS-a 36, ​​može koristiti posljednja transakcijska cijena.

Ali ponekad je situacija takva da se neto prodajna cijena imovine ne može utvrditi iz različitih razloga, na primjer, zbog nedostatka osnove za pouzdanu procjenu. U takvim slučajevima, prema MRS-u 36, vrijednost u uporabi može se uzeti kao nadoknadivi iznos imovine.

Određivanje vrijednosti u uporabi imovine temelji se na procjeni budućih novčanih priljeva i odljeva od uporabe te imovine (točka 26 MRS-a 36) i primjeni odgovarajuće diskontne stope na buduće novčane tokove.

Procjene budućih priljeva i odljeva temelje se na financijskim predviđanjima proračuna poduzeća koje je odobrila uprava (točka 27. MSFI-ja). Dakle, predviđanja novčanog toka utječu na procijenjenu neto prodajnu cijenu imovine, a tvrtke mogu mijenjati te prognoze kako smatraju prikladnim kako bi napravile vlastitu procjenu te cijene.

Radi jasnoće, dajemo sljedeći primjer kako se umanjenje može koristiti za reguliranje financijske uspješnosti poduzeća.

Pretpostavimo da se određene tvrtke A i B bave trgovinom; radi lakše usporedbe pretpostavimo da su svi financijski pokazatelji tih tvrtki jednaki. Obje tvrtke imaju istu specijaliziranu opremu kupljenu prije nekoliko godina za koju je potrebno procijeniti potencijalno umanjenje vrijednosti. Knjigovodstvena vrijednost specijalizirane opreme je 300 tisuća dolara.

Tvrtka A krajem ove godine kupila je sličnu opremu od tvrtke C, cijena transakcije je 280 tisuća dolara. U skladu s MSFI 36, tvrtka A odredila je neto prodajnu cijenu stare imovine koja je jednaka cijeni nove transakcije (220 tisuća dolara) sklopljene s tvrtkom C.

Društvo ove godine nije kupovalo sličnu opremu, nije uspjelo saznati tržišnu cijenu iste (namjerno), te je sukladno MSFI 36 odlučilo njenu vrijednost u uporabi računati kao nadoknadivi iznos imovine.

Prije nego što su rezultati umanjenja uključeni u račun dobiti i gubitka za tekuću godinu, tvrtke A i B imale su dobit od 60.000 USD. Menadžment tvrtke B planira godinu završiti s dobiti, a gubitak od umanjenja vrijednosti ne bi trebao premašiti 60 tisuća dolara.

Tvrtka B, procijenivši trenutnu situaciju, odlučuje da vrijednost u uporabi opreme bude 280 tisuća dolara. Kako bi se postigli takvi rezultati, uprava tvrtke odobrava financijski proračun, u kojem predviđanja novčanog toka od korištenja ove opreme daju rezultat potreban za godišnje izvješćivanje.

Sljedeći korak je određivanje gubitka od umanjenja vrijednosti i izračun neto dobiti Društva A i B. Gubitak od umanjenja definiran je kao razlika između knjigovodstvene vrijednosti i nadoknadivog iznosa (neto utrživa vrijednost ili vrijednost u uporabi).

Kao rezultat toga, tvrtke će dobiti sljedeće gubitke od umanjenja vrijednosti:

• za tvrtku A to je 300.000 - 220.000 = 80.000 dolara,
• Tvrtka B ima 300 000 - 280 000 = 20 000 USD.

A u računu dobiti i gubitka to će izgledati ovako (tablica 3).

Tablica 3. Podcjenjivanje gubitka od umanjenja do precjenjivanja dobiti (USD)

U skladu s paragrafom 119 MRS-a 36, ​​poništenje gubitka od umanjenja vrijednosti mora se odmah priznati u računu dobiti i gubitka kao dobit, osim ako se imovina ne iskazuje po revaloriziranom iznosu prema drugom standardu (na primjer, model revalorizacije u MRS-u 16). Ovaj stavak MRS-a 36 ponovno dopušta tvrtkama da prilagode svoju dobit poništavanjem gubitaka od umanjenja vrijednosti gdje se procjena vrijednosti imovine u uporabi temelji, u skladu s MRS-om 36, na predviđanjima novčanog toka koje tvrtka može napraviti prema vlastitom nahođenju. Navedimo primjer.

Kao u prethodnom primjeru, neka poduzeća A i B uđu u trgovanje. Pretpostavimo da imaju istu specijaliziranu opremu prethodno kupljenu za koju je potrebno utvrditi moguće umanjenje vrijednosti u skladu s MRS-om 36.

Radi lakše usporedbe, pretpostavimo opet da su svi financijski pokazatelji ovih poduzeća jednaki.

Pretpostavimo da je početna knjigovodstvena vrijednost specijalizirane opreme za tvrtke A i B bila ista - 300 tisuća dolara. U prethodnoj godini tvrtke su procijenile učinak umanjenja na sljedeći način: tvrtka A imala je gubitak od umanjenja vrijednosti od 80 tisuća USD, a tvrtka B gubitak od umanjenja vrijednosti od 20 tisuća USD (rezultati prvog primjera). Sljedeće godine tvrtke trebaju izvršiti ponovnu procjenu amortizacije ove opreme, odnosno utvrditi njenu zamjensku cijenu.

Ove godine tvrtke A i B nisu kupovale novu sličnu opremu. Nisu uspjeli saznati tržišnu cijenu te su, u skladu s MRS-om 36, obje tvrtke odlučile uzeti u obzir njegovu vrijednost u uporabi kao nadoknadivi iznos imovine.

Vrijednost u upotrebi opreme Društva A i B temelji se na predviđanjima novčanog toka na temelju financijskih proračuna koje je odobrila uprava.

Kao i u prethodnom primjeru, pretpostavimo da su za tekuću godinu tvrtke A i B prije uključivanja rezultata umanjenja, kao i prethodne godine, ostvarile istu dobit u iznosu od 40 tisuća dolara.

Ovoga puta uprava poduzeća A zainteresirana je završiti godinu s maksimalnom dobiti te odlučuje dodatnu dobit prikazati u godišnjem izvješću povratom gubitka od umanjenja vrijednosti imovine. Da bi to učinila, tvrtka A, nakon procjene situacije, odlučuje da bi vrijednost korištenja opreme ove godine trebala biti 280 tisuća dolara. U tu svrhu uprava poduzeća A odobrava financijski proračun u kojem predviđanja novčanog toka od korištenja ove opreme daju rezultat potreban za godišnje izvješćivanje.

Uprava poduzeća B planira godinu završiti s dobiti, ali je ne želi povećati povratom gubitka od umanjenja vrijednosti, već naprotiv, želi smanjiti svoju dobit za manji iznos, kao u prvom primjeru. S tim u vezi, njezin gubitak od umanjenja vrijednosti ne bi trebao premašiti 40 tisuća dolara. Nakon analize trenutne situacije, tvrtka B odlučuje da bi vrijednost u uporabi opreme ove godine trebala biti 250.000 USD. Kako bi se postigli ovi rezultati, menadžment Društva B odobrava sljedeći financijski proračun, u skladu s tim prilagođavajući predviđanja novčanog toka od korištenja ove opreme.

Sada odredimo rezultat umanjenja vrijednosti i iznos neto dobiti poduzeća A i B.

Tvrtka A ima nadoknadivi iznos (vrijednost u uporabi) opreme veći od njezine knjigovodstvene vrijednosti, au tekućoj godini tvrtka A prima povrat gubitka od umanjenja jednak razlici:

poništenje gubitka od umanjenja = nadoknadivi iznos - knjigovodstveni iznos = 280 000 - 220 000 = 60 000 USD.

Ispostavilo se da je nadoknadivi iznos imovine za tvrtku B manji od njezine knjigovodstvene vrijednosti i, sukladno tome, tvrtka prima gubitak od umanjenja vrijednosti u tekućoj godini, kao iu prošlosti:

gubitak od umanjenja = 250 000 – 280 000 = -30 000 USD.

Dakle, pod jednakim uvjetima, tvrtka A ostvaruje dobit od 100 tisuća dolara, a tvrtka B ostvaruje dobit od 10 tisuća dolara. U računu dobiti i gubitka to će izgledati ovako (tablica 4)

Na temelju navedenog primjera vidljivo je da je menadžment društva A predviđanjem budućih novčanih tokova nadoknadio gubitak od umanjenja vrijednosti i time povećao neto dobit društva u tekućoj godini. Tvrtka B, koristeći istu metodologiju, naprotiv, smanjila je neto dobit godine.

Ako subjekt ne želi prikazati ni dobitak ni gubitak od umanjenja vrijednosti u računu dobiti i gubitka, morat će "kreirati" revalorizaciju imovine, koja se bilježi kao povećanje kapitala poduzeća. Tada se gubitak od umanjenja vrijednosti neće prikazati kao trošak, već kao smanjenje kapitala društva (odjeljak „Rezultati revalorizacije”), odnosno neće se pojaviti u računu dobiti i gubitka. S tim u vezi zanimljiv je primjer na stranicama Izdavačke kuće Berator-Press:

“Recimo da tvrtka ima dugotrajnu imovinu s preostalom vrijednošću od 100 USD koja nije revalorizirana. Na datum izvještavanja, njegova fer vrijednost je 80 USD. Stoga tvrtka treba priznati trošak gubitka od umanjenja vrijednosti od 20 USD. Jednostavna revalorizacija na 120 USD neće učiniti ništa, budući da će u ovom slučaju gubitak od umanjenja biti 40 USD. Stoga je potrebno “identificirati” revalorizaciju koja se odnosi na prethodna razdoblja. To jest, knjigovodstvena vrijednost imovine također mora biti 100 USD. Štoviše, njih 20 mora se uzeti u obzir kao rezultat revalorizacije provedene u prethodnim razdobljima. Tada će se smanjenje vrijednosti imovine na 80 dolara odraziti kao smanjenje kapitala tvrtke, a ne kao trošak, odnosno dobit izvještajne godine povećat će se za 20 dolara.”

Međunarodni standardi financijskog izvještavanja stvoreni su kako bi zainteresiranim korisnicima pružili objektivne i pouzdane informacije. Međutim, kao što se može vidjeti iz navedenih primjera, u MSFI je sasvim moguće pronaći potrebne načine za povećanje i smanjenje pokazatelja dobiti.

Potreba da se pokaže profitabilnost poduzeća povezana je, prije svega, s činjenicom da se burza u Rusiji postupno razvija; u skladu s tim investitori pokušavaju uložiti novac u potencijalno profitabilnije tvrtke. Dakle, što je veća dobit, to je veća cijena dionice. Visoki pokazatelji profitabilnosti također su potrebni poduzećima za privlačenje posuđenih sredstava.

Kao što zapadno iskustvo pokazuje, poduzeća mogu biti zainteresirana ne samo za maksimiziranje, već i za minimiziranje profita. Jedna od tih metoda naziva se računovodstvena metoda "velike kupke". Primjerice, “veliko kupalište” organizira se u vrijeme reorganizacije poslovanja ili potpune promjene uprave. U ovom slučaju, godišnja izvješća iskazuju posebno velike gubitke, koji su povezani s propustima prethodne uprave. U narednim godinama tvrtka pokazuje dobre rezultate. Naravno, to analitičari, dioničari i investitori ocjenjuju kao bezuvjetan uspjeh novog menadžment tima.

Upotreba u ruskoj praksi procjene umanjenja imovine prema sadašnjoj vrijednosti budućih novčanih tokova od njezine upotrebe čini se problematičnom iz drugog razloga.

Teoretski, vrlo profitabilne tvrtke često su neprofitabilne, što je povezano s korištenjem shema utaje poreza kroz umjetno kretanje robnih tokova kroz niz ovisnih organizacija koje djeluju kao vlasnici registrirane na teritorijima s preferencijalnim poreznim režimima.

Istodobno, prijenos robe unutar gospodarstva obavlja se po minimalnim cijenama. Indikativni u tom pogledu mogu biti sheme optimizacije poreza koje koriste YUKOS i njegovi vlasnici. Ove sheme naširoko koriste u Rusiji druge tvrtke - od divovskih holdinga do malih tvrtki. Očito je da izračunata amortizacija imovine YUKOS-a, iako minimizira novčane tokove, ni na koji način neće odgovarati stvarnosti.

U skladu s MRS-om 36, test umanjenja vrijednosti mora se provesti na svaki datum izvještavanja. Štoviše, čak iu malim tvrtkama broj imovine u bilanci može biti nekoliko desetaka ili čak stotina. U takvoj situaciji, testiranje na umanjenje svake imovine zahtijevat će mnogo rada. Istodobno, postoji mogućnost da će većina obavljenog posla biti beskorisna, jer oštećenja nije bilo ili su neznatna.

Postupak procjene umanjenja vrijednosti imovine prilično je složen jer zahtijeva utvrđivanje moguće ostvarive vrijednosti i izračun diskontiranih procjena procijenjenih budućih novčanih tokova koji se očekuju od uporabe imovine i od njenog otuđenja na kraju njezina korisnog vijeka (do izračunati uporabnu vrijednost). S tim u vezi, test umanjenja vrijednosti imovine, kao i (ukoliko postoji umanjenje) procjena umanjenja vrijednosti imovine moraju se provesti uz sudjelovanje neovisnih procjenitelja.

To je također zbog činjenice da se, unatoč činjenici da je MSFI 36 računovodstveni standard, sadržajno više odnosi na aktivnosti procjene, operira s konceptima svojstvenim aktivnostima procjene i opisuje postupke koji su u biti prerogativ procjenitelja. Rječnik ruskog računovođe jednostavno ne uključuje koncepte kao što su "jedinica koja stvara novac", "uporabna vrijednost imovine", "korporativna imovina" i "testiranje imovine na umanjenje vrijednosti".

Članak 5. Odluke Vlade Ruske Federacije od 6. srpnja 2001. br. 519 „O odobravanju standarda ocjenjivanja” definira sljedeće pristupe ocjenjivanju:

• troškovni pristup - skup metoda za procjenu vrijednosti predmeta procjene, koji se temelji na određivanju troškova potrebnih za obnovu ili zamjenu predmeta procjene, uzimajući u obzir njegovu istrošenost;
• komparativni pristup - skup metoda za procjenu vrijednosti predmeta procjene, koji se temelji na usporedbi predmeta procjene sa sličnim objektima za koje su dostupni podaci o cijenama transakcija s njima;
• prihodovni pristup - skup metoda za procjenu vrijednosti predmeta vrednovanja, na temelju utvrđivanja očekivanog prihoda od predmeta vrednovanja.

Sukladno tome, neto utrživa vrijednost imovine prema MSFI može se izračunati korištenjem komparativnog pristupa koji se koristi u aktivnostima vrednovanja. Vrijednost sadašnje vrijednosti budućih novčanih tokova od korištenja imovine prema MSFI mogu prilično uspješno izračunati procjenitelji koristeći prihodovni pristup.

MRS 36 Umanjenje vrijednosti imovine primjenjuje se na velik broj imovine priznate u bilanci. Glavni cilj ovog standarda je osigurati da se imovina objektivno mjeri u financijskim izvještajima priznavanjem gubitka od umanjenja kada neto knjigovodstveni iznos premašuje nadoknadivi iznos.

Kako bismo mogli procijeniti utjecaj MSFI 36 na pokazatelje izvješćivanja pripremljenih prema MSFI, navest ćemo stvarni primjer.

Dakle, prema izvješćima OJSC Rostelecom prema MSFI za 2005., objavljenim 3. srpnja, neto dobit OJSC Rostelecom, izračunata prema MSFI, smanjena je u 2005. za 4,3 puta - na 978 milijuna rubalja. (na kraju 2004. neto dobit iznosila je 4,266 milijardi rubalja).

Slabi financijski rezultati Rostelecoma djelomično su posljedica činjenice da je tvrtka u svojim financijskim izvješćima za 2005. godinu priznala gubitak od umanjenja dugotrajne imovine u iznosu od 4,97 milijardi rubalja. (bez uzimanja u obzir gubitka od umanjenja dugotrajne imovine, operativna dobit na kraju 2005. ne bi bila 400,0 milijuna rubalja, već 5,37 milijardi rubalja).

Istodobno, neto dobit OJSC Rostelecom za 2005. godinu prema ruskim računovodstvenim standardima porasla je za 25% u usporedbi s istim razdobljem 2004. godine i iznosila je 9,027 milijardi rubalja.

Ruska pravila ne predviđaju priznavanje takvih gubitaka. Pravila koja postoje u odnosu na pojedinačnu imovinu, primjerice, revalorizacija dugotrajne imovine, nemaju za cilj priznavanje gubitaka od umanjenja vrijednosti imovine.

Prilikom razmatranja mogućnosti primjene umanjenja vrijednosti imovine u ruskoj praksi, potrebno je uzeti u obzir sljedeće činjenice:

1. Test umanjenja vrijednosti mora se provoditi godišnje, za razliku od revalorizacije dugotrajne imovine, za koju je MSFI 16 utvrdio razdoblja od 3-5 godina. Ako poduzeće obračunava dugotrajnu imovinu koristeći model "povijesnog" troška, ​​provođenje testa umanjenja ima smisla.

Kada se nekretnine, postrojenja i oprema vode po revaloriziranom iznosu, ako su troškovi otuđenja zanemarivi, tada je nadoknadivi iznos revaloriziranog sredstva jasno blizu ili veći od njegovog revaloriziranog iznosa (tj. fer vrijednosti). U ovom slučaju, nakon primjene zahtjeva revalorizacije, malo je vjerojatno da će se iznos revalorizirane imovine smanjiti, tako da nema potrebe za procjenom nadoknadivog iznosa (točka 5 MRS-a 36).

2. Kao što je navedeno u prethodnim odjeljcima, danas je knjigovodstvena vrijednost dugotrajne imovine većine ruskih poduzeća podcijenjena, i to znatno podcijenjena. Revalorizacija dugotrajne imovine provodi se po jedinicama poduzeća. Na temelju točke 19 MRS-a 36, ​​nije uvijek potrebno odrediti i fer vrijednost imovine umanjenu za troškove prodaje i njezinu vrijednost u uporabi. Ako bilo koji od ovih iznosa premašuje knjigovodstvenu vrijednost imovine, to znači da se vrijednost imovine nije smanjila i nijedan drugi iznos ne treba mjeriti. Očito je da fer vrijednost (gdje se može odrediti) većine ruskih poduzeća premašuje knjigovodstvenu vrijednost dugotrajne imovine. Opravdanje mogu dati podaci programa StOF1, namijenjenog revalorizaciji dugotrajne imovine kako metodom indeksa, tako i metodom izravnog preračunavanja. Prema podacima programa, za pojedine vrste dugotrajne imovine od 1997. godine vrijednost od dugotrajna imovina nije smanjena, već povećana Izuzetak čine samo računalna oprema i mobilni telefoni.

Rezimirajući sve gore navedeno, možemo istaknuti sljedeće glavne točke u vezi s uvođenjem prakse umanjenja vrijednosti imovine u ruski računovodstveni sustav:

Zanemarivanje umanjenja vrijednosti imovine prema domaćim računovodstvenim standardima ima (u nekim slučajevima) negativan učinak na pouzdanost izvještajnih stavki.

MSFI 36 “Umanjenje vrijednosti imovine” jedan je od najsloženijih međunarodnih standarda. Za njegovu primjenu potrebno je specifično znanje i značajno slobodno vrijeme. Računovodstveni servisi neće moći samostalno izračunati umanjenje vrijednosti imovine. Ovaj je standard najvjerojatnije namijenjen profesionalnim procjeniteljima.

Načelo razboritosti ugrađeno u MSFI zahtijeva da imovina nije precijenjena. Danas s pouzdanjem možemo reći da knjigovodstvena vrijednost dugotrajne imovine većine ruskih poduzeća nije precijenjena, već podcijenjena.

Uvođenje analognog MSFI-ja 36 u rusku praksu mora se provesti s određenim stupnjem opreza, budući da MSFI 36 dopušta da se vrijednost njegove uporabe uzme kao nadoknadivi iznos imovine, koju zauzvrat može koristiti tvrtka za uljepšavanje izvješća ili za skrivanje primljene dobiti. Ova činjenica još jednom ukazuje da je za provedbu postupka umanjenja vrijednosti potrebno sudjelovanje neovisnih procjenitelja.

3.3 Početna procjena dugotrajne imovine

Kao što je ranije navedeno, značajan dio imovine i vrijednosti poduzeća u sferi materijalne proizvodnje čine dugotrajna imovina. Oni čine do 80% i više troškova, a udio amortizacije u troškovima može biti veći od 20% (tablica 5). Postaje jasno da vrijednost knjigovodstvene vrijednosti dugotrajne imovine izravno utječe na financijsko blagostanje poduzeća.

Prema točki 15. MSFI-ja 16, stavka nekretnina, postrojenja i opreme koja se može priznati kao imovina mora se mjeriti po trošku.

Početna procjena nekretnina, postrojenja i opreme, prema MSFI 16, uključuje:

1. nabavna cijena uključujući uvozne carine i nepovratni porez na kupnju umanjen za trgovinske popuste i rabate.
2. Svaki trošak koji se može izravno pripisati dovođenju sredstva na željenu lokaciju i u stanje tako da funkcionira u skladu s namjerama menadžmenta organizacije.
3. početna procjena troškova rastavljanja i uklanjanja stavke nekretnina, postrojenja i opreme i obnavljanja prirodnih resursa na lokaciji koju zauzima, odgovornost za koju subjekt preuzima ili nakon stjecanja stavke ili njome upravljajući određeno razdoblje vremena za druge svrhe osim proizvodnje zaliha tijekom ovog razdoblja.

Prema PBU 6/01, dugotrajna imovina također se prihvaća za računovodstvo po izvornom trošku.

Konkretno, početni trošak dugotrajne imovine stečene uz naknadu priznaje se kao iznos stvarnih troškova organizacije za nabavu, izgradnju i proizvodnju, s izuzetkom poreza na dodanu vrijednost i drugih povratnih poreza (osim u slučajevima predviđenim zakonodavstvom Ruske Federacije)” (klauzula 8 PBU 6 /01).

Iz gore navedenog jasno je da ruski regulatorni dokumenti ne predviđaju uključivanje procijenjenih troškova demontaže i uklanjanja imovine (troškovi razgradnje) i obnavljanja lokacije u početni trošak dugotrajne imovine. U ruskom zakonodavstvu ne postoji analogija MSFI 37 „Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina”.

Specifičnost primjene MSFI 37 u odnosu na dugotrajnu imovinu je takva da može u većoj mjeri utjecati na pouzdanost izvješćivanja kod poduzeća u rudarskoj i energetskoj industriji, odnosno kod onih poduzeća kod kojih postoje značajni troškovi razgradnje imovine. . U drugim industrijama, nepostojanje PBU-ova sličnih po sadržaju MSFI-ju 37 nema značajan utjecaj na pouzdanost financijskih izvještaja.

Popis troškova koji se ne mogu pripisati trošku stavke dugotrajne imovine, dan u paragrafu 19 MSFI-ja 16, puno je širi od popisa danog u PBU 6/01. Prema tome, administrativni i drugi opći opći troškovi očito nisu uključeni u trošak dugotrajne imovine prema MSFI-ju 16. Istodobno, stavak 8 PBU 6/01 predviđa rezervu u odnosu na takve troškove - opći i drugi slični troškovi nisu uključeni u stvarne troškove nabave, izgradnje ili proizvodnje dugotrajne imovine, osim u slučajevima kada su izravno povezani s nabavom, izgradnjom ili proizvodnjom sredstava dugotrajne imovine.

Odnosno, PBU 6/01 predstavlja mogućnost otpisa općih poslovnih troškova bilo kao rashod tekućeg razdoblja, kada je nemoguće dokazati njihovu izravnu povezanost sa stjecanjem imovine, ili obveznu kapitalizaciju - ako postoji izravna veza s njihovim stjecanjem, izgradnjom ili proizvodnjom.

Ovim pristupom, izvješćivanje pripremljeno prema ruskim računovodstvenim pravilima razlikovat će se od izvješćivanja pripremljenih prema MSFI-jevima, jer MSFI priznaje takve troškove u računu dobiti i gubitka u cijelom razdoblju nastanka. Osim toga, iznos troškova amortizacije za objekt također će se razlikovati; prema pravilima MSFI, troškovi amortizacije će biti manji, budući da će početni trošak objekta biti manji, a time i trošak koji se amortizira.

Prema ruskom zakonodavstvu (klauzula 12 PBU 15/01), troškovi posudbe nužno povećavaju trošak dugotrajne imovine. Uključivanje u trošak predmeta kamate na posuđena sredstva uzeta za njihovo stjecanje prema MSFI-ju “Troškovi posudbe” je alternativna metoda računovodstva, dok glavna metoda računovodstva uključuje uzimanje u obzir takvih troškova u razdoblju njihovog nastanka.

To jest, načelno, razlike između MSFI i PBU u pogledu priznavanja kamata na posuđena sredstva uzeta za nabavu dugotrajne imovine su minimalne. Metoda koju koristi PBU za procjenu početnog troška dugotrajne imovine odgovara alternativnoj metodi MSFI-ja.

Još jedna razlika između MSFI-ja i PBU-a povezana je s viškom troškova sirovina, rada ili drugih resursa koji nastaju prilikom samostalnog stvaranja imovine (točka 22 MSFI-ja 16). MSFI 16 zabranjuje uključivanje ovih troškova u početni trošak imovine; ne postoji takva zabrana u praksi ruskog računovodstva dugotrajne imovine.

Sukladno čl. 31 Saveznog zakona od 29. listopada 1998. N 164-FZ „O financijskom najmu (leasingu)” (u daljnjem tekstu Savezni zakon), leasing imovina prenesena na primatelja leasinga prema ugovoru o leasingu bilježi se u bilanci najmodavac ili najmoprimac međusobnim dogovorom stranaka. Knjigovodstvena vrijednost imovine dane u leasing utvrđuje se kao ukupan iznos plaćanja leasinga (umanjenog za nepovratne poreze) i dodatnih troškova za dovođenje nekretnine u leasingu u stanje pogodno za korištenje.

U skladu s paragrafom 20 MSFI-ja 17 Najmovi, na početku trajanja najma, najmoprimci su dužni priznati financijske najmove kao imovinu i obveze u svojoj bilanci u iznosima jednakima fer vrijednosti iznajmljene imovine, ili, ako ti iznosi su niže, sadašnja vrijednost minimalnih plaćanja najma, čiji se iznos utvrđuje prilikom sklapanja ugovora o najmu.

Na temelju iznesenih podataka nameću se dva zaključka:

1. MSFI 17 “Najam” obvezuje priznavanje financijskog najma kao imovine u skladu s ruskim zakonodavstvom, iznajmljena imovina se evidentira u bilanci najmodavca ili najmoprimca uzajamnim dogovorom stranaka.
2. Procjena dugotrajne imovine iznajmljene u ruskom računovodstvu provodi se u iznosu plaćanja zakupa, uzimajući u obzir dodatne troškove dovođenja iznajmljene imovine u stanje pogodno za uporabu. Međunarodni standardi zahtijevaju da najmoprimac prizna u svojoj bilanci, na datum početka trajanja najma, iznajmljenu imovinu kao imovinu i obvezu po nižoj vrijednosti između fer vrijednosti iznajmljene nekretnine ili sadašnje vrijednosti minimalnih plaćanja najma. .

PBU 6/01 ne sadrži posebne upute o vrednovanju dugotrajne imovine kupljene na kredit, pa se stoga vrednuje po nabavnoj cijeni. MSFI 17 jasno propisuje dvije metode vrednovanja nekretnina, postrojenja i opreme kupljene na kredit. Prvi je po fer vrijednosti. Druga metoda temelji se na diskontiranoj vrijednosti minimalnih plaćanja najma, koja se temelji na konceptu vremenske vrijednosti novca, koji jednostavno ne postoji u ruskom zakonodavstvu.

Kako bismo vidjeli razliku između PBU i MSFI u ovom pitanju, dat ćemo primjer izračuna trenutnih troškova plaćanja.

Organizacija je kupila automobil na leasing za 120.000 rubalja. Fer (tržišna) vrijednost sličnog automobila u trenutku sklapanja ugovora bila je 110.000 rubalja. Ugovorom o nabavi je predviđeno da se plaćanje nekretnine vrši u jednakim obrocima tijekom tri godine. Koncept vremenske vrijednosti novca temelji se na ideji da će količina novca koja je trenutno dostupna vrijediti više u budućnosti. Na temelju činjenice da nakon prve uplate u iznosu od 30.000 rubalja. (na početku ugovora) preostala sredstva u iznosu od 90.000, 60.000, 30.000 rubalja. (prva, druga i treća godina, redom) mogu se položiti u banku uz kamatu (recimo 12% godišnje), izračunajmo knjigovodstvenu vrijednost automobila:

1. Prvo izračunajmo iznos kamata:

2. Izračunajmo diskontiranu vrijednost minimalnih plaćanja najma:

120 000 RUB—19 286 RUB = 100 714 rub.

Očito je da će se za potrebe MSFI 17 od dvije vrijednosti (fer vrijednost u iznosu od 110 000 rubalja i diskontirana vrijednost minimalnih plaćanja najma u iznosu od 100 714 rubalja) primjenjivati ​​manja kao početni trošak dugotrajne imovine - 100.714 rubalja. Također je očito da će prema PBU 6/01 trošak dugotrajne imovine kupljene na leasing biti jednak 120.000 rubalja. Opet vidimo da se procjena prilikom priznavanja imovine pod financijskim najmom prema pravilima MSFI-ja značajno razlikuje od procjene prema pravilima ruskog zakonodavstva.

Razlika između knjigovodstvene vrijednosti stečene imovine i iznosa plaćenog dobavljaču pripisuje se, prema MSFI, financijskom rezultatu kao trošak kamata; prema pravilima ruskog računovodstva, iznos kamata bit će uključen u trošak dugotrajne imovine i bit će rashod u obliku troškova amortizacije.

Procjena dugotrajne imovine primljene u zamjenu za drugu imovinu jedno je od značajnih pitanja početnog vrednovanja. Postoji mišljenje da su ruski standardi u ovom pitanju potpuno u skladu s MSFI

Prema MSFI 16, moguće su sljedeće metode za vrednovanje objekata stečenih u zamjenu za nemonetarnu imovinu ili imovinu ili kombinaciju monetarne i nemonetarne imovine:

• po fer vrijednosti primljene imovine,
• po fer vrijednosti prenesene imovine,
• ili, ako se fer vrijednost ne može utvrditi, po knjigovodstvenoj vrijednosti prenesene imovine.

Izbor između metoda ovisi o tome koja od njih daje objektivniju ocjenu, ali prednost daje prva metoda.

Prema ruskom zakonodavstvu (klauzula 11 PBU 6/01), dugotrajna imovina stečena u zamjenu za drugu imovinu osim gotovine odražava se u izvješćima po vrijednosti zamijenjene imovine, koju u usporedivim okolnostima organizacija obično koristi za određivanje vrijednost slične imovine. Ako je nemoguće utvrditi vrijednost na ovaj način, vrijednost se utvrđuje na temelju usporedivih okolnosti stjecanja slične dugotrajne imovine.

Očito je da procjena dugotrajne imovine primljene u zamjenu za drugu imovinu prema PBU i MSFI ima neke razlike. Navedimo primjer.

Metalurški pogon proizvodio je valjani metal. Trošak proizvodnje bio je 100.000 rubalja. Trošak valjanog metala po tržišnim cijenama iznosi 80.000 rubalja. Fabrika mijenja metal za traktor. Tržišna cijena traktora je 70.000 rubalja, dogovorena (barter) cijena traktora je 90.000 rubalja.

Odraz u izvješćima o vrijednosti primljene imovine prema PBU-u i MSFI-ju izgledat će ovako (raspoređeno silaznim redoslijedom preferencija za opcije vrednovanja):

Kao što se može vidjeti iz tablice, u skladu s MSFI 16, knjigovodstvena vrijednost primljene dugotrajne imovine bit će jednaka ili 70.000 rubalja (tržišna vrijednost primljene dugotrajne imovine), ili, u nedostatku podataka o tržištu cijena traktora, 80.000 rubalja (tržišna vrijednost zamijenjene imovine). U nedostatku informacija o tržišnoj vrijednosti primljene dugotrajne imovine i prenesene imovine, procjena će se provesti na temelju knjigovodstvene vrijednosti prenesene imovine, odnosno 100.000 rubalja. Ove procjene nisu u potpunosti u skladu sa zahtjevima PBU 6/01.

Specifičnost primjene MSFI je takva da će kod stjecanja dugotrajne imovine u zamjenu za sličnu dugotrajnu imovinu njihov početni trošak biti fer vrijednost primljene imovine (mora biti jednaka knjigovodstvenoj vrijednosti dane imovine, usklađenoj za umanjenje vrijednosti) ), u ovom slučaju nema financijskog rezultata transakcije. Praksa ruskog računovodstva propisuje formiranje financijskog rezultata iz transakcije.

Prilikom razmjene za drugu (nesličnu) imovinu, fer vrijednost primljene imovine, uzimajući u obzir dodatna plaćanja, mora biti jednaka fer vrijednosti predane imovine, usklađenoj za umanjenje vrijednosti. U tom slučaju, prema MSFI, utvrđuje se financijski rezultat razmjene.

Kao što se može vidjeti iz ovog primjera, trošak dugotrajne imovine primljene razmjenom i procijenjene prema PBU i MSFI još uvijek ima neke razlike, što ne može utjecati na kvalitetu i usporedivost izvješća sastavljenih prema pravilima ovih računovodstvenih sustava.

S jedne strane, jedini nužan i dovoljan uvjet za uključivanje nastalih troškova u početni trošak dugotrajne imovine, u oba računovodstvena sustava, jest njihova neposredna povezanost s nabavom predmeta. S druge strane, još uvijek postoje odstupanja u početnoj procjeni dugotrajne imovine prema PBU 6/01 i MSFI 16. Ne postoje temeljni razlozi koji sprječavaju primjenu međunarodne računovodstvene prakse u ruskoj praksi, pa stoga nije sasvim jasno zašto je bilo potrebno izdati, od trenutka kada je započela reforma računovodstva, dvije uredbe o računovodstvu dugotrajne imovine i dva njihova izdanja , ako Danas postoji veliki broj odstupanja između MSFI 16 i PBU 6/01, čak iu početnom vrednovanju imovine.

3.4 Model revalorizacije

Prema MSFI 16, tvrtka može odabrati jedan od sljedećih modela vrednovanja:

1. Računovodstveni model je po povijesnom trošku umanjenom za naknadnu akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti.
2. Računovodstveni model je po revaloriziranom iznosu, koji je fer vrijednost stavke nekretnina, postrojenja i opreme na datum revalorizacije, umanjena za akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti.

Prema MSFI, ako tvrtka odabere naknadni model vrednovanja po revaloriziranom iznosu, na datum revalorizacije akumulirana amortizacija može:

1. Revalorizira se razmjerno promjeni knjigovodstvene vrijednosti imovine prije amortizacije, tako da nakon revalorizacije knjigovodstvena vrijednost bude jednaka njenom revaloriziranom iznosu.
2. Otpis iz knjigovodstvene vrijednosti imovine, nakon čega se imovina revalorizira.

Podsjetimo se da se prema ruskim računovodstvenim standardima trošak dugotrajne imovine formira u zbroju troškova njihove nabave, odnosno početne cijene, umanjene za amortizaciju. Izvorni trošak utvrđuje se povijesno ili revalorizacijom. Shematski, formiranje troška dugotrajne imovine u ruskim financijskim izvješćima prikazano je na slici 1.

Slika 1. Shema formiranja troška dugotrajne imovine u ruskom računovodstvu

U usporedbi s ruskim pravilima za revalorizaciju amortizacije dugotrajne imovine, međunarodni standardi nude dvije mogućnosti, dok u ruskom računovodstvu postoji analogija prve metode.

Provedimo usporednu analizu metoda revalorizacije koje predlažu MSFI i metode propisane u PBU 6/01 koristeći primjer.

Pretpostavimo da je poduzeće odlučilo revalorizirati zgradu, početna cijena zgrade bila je 250 USD. Tržišna vrijednost slične zgrade na dan revalorizacije je 2000 USD. predloženi MSFI-jem i metodom predviđenom PBU 6/01:

Kao što se može vidjeti iz gornjih tablica, postupak revalorizacije prema MSFI-ju i PBU 6/01 značajno se razlikuje. To je zbog činjenice da se revalorizacija objekta dugotrajne imovine, prema PBU 6/01, provodi ponovnim izračunom njegovog izvornog troška ili tekućeg (zamjenskog) troška, ​​ako je ovaj objekt revaloriziran ranije, i iznos amortizacije obračunati za cijelo razdoblje korištenja objekta. Odnosno, kod revalorizacije dugotrajne imovine metodom izravnog preračunavanja iznos amortizacije iskazan u knjigovodstvenim evidencijama indeksira se konverzijskim faktorom izračunatim omjerom zamjenskog troška i knjigovodstvene vrijednosti.

Paragraf 41. Metodoloških uputa za računovodstvo dugotrajne imovine zahtijeva da se izvorna (a ne bilančna) vrijednost dugotrajne imovine uskladi s tržišnom cijenom. Istodobno, amortizacija se indeksira razmjerno promjeni izvornog (zamjenskog) troška i ni na koji način ne odražava stvarnu fizičku, ekonomsku i moralnu amortizaciju imovine.

Utvrđena razdoblja revalorizacije također se razlikuju, pa prema paragrafu 34. MSFI-ja 16, fer vrijednost nekih objekata može biti podložna značajnim i proizvoljnim fluktuacijama, pa zahtijevaju godišnju revalorizaciju. Ovakve česte revalorizacije nisu potrebne za stavke nekretnina, postrojenja i opreme čija je fer vrijednost pretrpjela beznačajne promjene. Potreba za revalorizacijom takvih objekata može se pojaviti jednom u 3-5 godina. Zahtjevi PBU 6/01 koji se odnose na razdoblja revalorizacije su nejasniji - "naknadno se redovito revaloriziraju tako da se vrijednost dugotrajne imovine po kojoj se odražavaju u računovodstvu i izvješćivanju ne razlikuje značajno od trenutnog (zamjenskog) troška."

Druga razlika povezana s revalorizacijom imovine povezana je s razlikom u njezinom odrazu u računovodstvu i izvješćivanju prema pravilima MSFI 16 i PBU 6/01. Shematski postupak za odražavanje revalorizacije i amortizacije dugotrajne imovine prema pravilima MSFI 16 dan je u nastavku.

Na temelju stavka 15. PBU 6/01, iznos revalorizacije stavke dugotrajne imovine kao rezultat revalorizacije pripisuje se dodatnom kapitalu organizacije. Iznos revalorizacije stavke dugotrajne imovine, jednak iznosu njegove amortizacije izvršene u prethodnim izvještajnim razdobljima i pripisan kontu za obračun zadržane dobiti (nepokriveni gubitak), knjiži se u korist računa za obračun zadržane dobiti ( nepokriveni gubitak).

Iznos amortizacije stavke dugotrajne imovine kao rezultat revalorizacije knjiži se u korist računa zadržane dobiti (nepokriveni gubitak). Iznos amortizacije objekta dugotrajne imovine uključen je u smanjenje dodatnog kapitala organizacije formiranog od iznosa dodatnog vrednovanja ovog objekta provedenog u prethodnim izvještajnim razdobljima. Višak iznosa amortizacije objekta iznad iznosa njegove revalorizacije, koji se pripisuje dodatnom kapitalu organizacije kao rezultat revalorizacije provedene u prethodnim izvještajnim razdobljima, tereti se na računu zadržane dobiti (nepokriveni gubitak). Iznos pripisan računu zadržane dobiti (nepokriveni gubitak) mora biti objavljen u financijskim izvještajima organizacije.

Očita razlika kada se odražavaju rezultati revalorizacije u računovodstvu i izvješćivanju je da se prema PBU 6/01 sve revalorizacije odražavaju u kapitalnim računovodstvenim stavkama (zadržana dobit (nepokriveni gubitak) ili dodatni kapital), dok MSFI 16 reverzibilne iznose raspoređuje na stavke prihoda i rashoda, što dovodi do odraza storniranja iznosa revalorizacije i amortizacije u računu dobiti i gubitka.

Paragraf 41 MSFI-ja 16 navodi da kada se imovina prestane priznavati, svaki revalorizacijski višak uključen u glavnicu u odnosu na stavku nekretnina, postrojenja i opreme može se prenijeti izravno u zadržanu dobit. Kada se imovina povuče iz uporabe ili otuđi, prijenos može uključivati ​​cjelokupno povećanje. Međutim, ako sredstvo koristi organizacija, samo se dio revaloriziranog viška može prenijeti. U tom će slučaju iznos viška prenesenog biti razlika između iznosa amortizacije izračunatog na temelju revalorizirane knjigovodstvene vrijednosti imovine i iznosa amortizacije obračunatog na temelju njegovog izvornog troška. Prijenosi revalorizacijskog viška u zadržanu dobit ne vrše se kroz račun dobiti i gubitka.

Stavak 15 PBU 6/01 utvrđuje da kada se predmet dugotrajne imovine otuđi, iznos njegove revalorizacije prenosi se iz dodatnog kapitala organizacije u zadržanu dobit organizacije.

Ako MSFI 16 daje pravo, nakon prestanka priznavanja imovine, prijenos dobiti od njezine revalorizacije, uključene u kapital u odnosu na stavku dugotrajne imovine, izravno u zadržanu dobit, tada PBU 6/01 izravno obvezuje otpis iznose dodatnog kapitala u zadržanu dobit nakon otuđenja stavke dugotrajne imovine.

Osim toga, ako se sredstvo koristi od strane organizacije, tada se prema MSFI 16 može prenijeti samo dio povećanja od revalorizacije; PBU 6/01 ne pruža takvu mogućnost.

Sumirajući rezultate analize računovodstvenog modela po revaloriziranoj vrijednosti prema MSFI 16 i PBU 6/01, ponovno možemo doći do zaključka da je metoda revalorizacije dugotrajne imovine prema MSFI ekonomski opravdanija, a nema temeljnih razloga koji bi spriječili uvođenje ovih metoda u rusku praksu.

LLC AK "Eidi Audit" © 2010 Korištenje materijala moguće je samo ako je naveden izvor i veza na njega.

D. V. Pšičenko

Koristan život

Prema MSFI 16, vijek trajanja se određuje na temelju:

Očekivano (procijenjeno) razdoblje korištenja imovine društva;

Količina proizvoda koju tvrtka očekuje proizvesti korištenjem imovine.

Ovaj standard također obraća pozornost na druge čimbenike, kao što su zastarjelost i fizička amortizacija, koji često dovode do smanjenja ekonomskih koristi koje se očekuju od korištenja danog sredstva, čak i ako dugotrajno sredstvo nije u uporabi (na konzervaciji je). Stoga se prilikom određivanja korisnog vijeka imovine moraju uzeti u obzir sljedeći čimbenici:

Očekivani obujam korištenja imovine od strane tvrtke;

Procijenjeno fizičko propadanje, ovisno o faktorima proizvodnje kao što su broj smjena, programi popravka i održavanja, kao i uvjeti skladištenja i održavanja imovine tijekom razdoblja neaktivnosti;

Zastarjelost kao rezultat poboljšanja proizvodnog procesa, promjena u obujmu potražnje na tržištu za te proizvode (usluge) proizvedene (pružene) korištenjem imovine;

Pravna ili slična ograničenja korištenja imovine, kao što su uvjeti najma. Pri određivanju vijeka trajanja imovine mora se uzeti u obzir njezina očekivana korisnost za tvrtku. Dakle, korisni vijek imovine može biti kraći od ekonomskog korisnog vijeka. Stoga se obično korisni vijek trajanja dugotrajne imovine određuje procjenom na temelju iskustva poduzeća sa sličnom imovinom. U skladu s MSFI 16, korisni vijek trajanja stavke nekretnina, postrojenja i opreme mora se povremeno preispitivati, a ako je rezultirajuća promjena životnog vijeka značajno različita od prethodnih procjena, iznos troška amortizacije za sadašnje i buduća razdoblja mora biti prilagođen.

Na primjer, vijek trajanja može se produljiti kao rezultat naknadnih izdataka koji poboljšavaju stanje dugotrajne imovine iznad izvorno izračunatih standarda. Nasuprot tome, tehnološke promjene ili promjene na tržištu proizvoda mogu rezultirati smanjenjem vijeka trajanja. U takvim slučajevima, korisni vijek (a time i stopa amortizacije) se prilagođava za sadašnje i buduća razdoblja.

Izvadak iz računovodstvenih politika MSFI grupe društava Alfa doo

Amortizacija dugotrajne imovine obračunava se od trenutka kada grupa počinje primati ekonomske koristi od uporabe dugotrajne imovine. Amortizacija dugotrajne imovine obračunava se pravocrtnom metodom tijekom vijeka trajanja. Grupa je utvrdila sljedeće uvjete ekonomski korisnog korištenja dugotrajne imovine (Tablica 2).

tablica 2

Prihvaćeni vijek trajanja po klasama dugotrajne imovine

PBU 6/01. Prema odredbi, korisni vijek trajanja dugotrajne imovine utvrđuje organizacija prilikom prihvaćanja predmeta u računovodstvo.

Stavak 4 PBU-a kaže da je vijek trajanja razdoblje tijekom kojeg korištenje stavke dugotrajne imovine donosi ekonomsku korist (prihod) organizaciji. Za pojedine skupine dugotrajne imovine vijek trajanja se utvrđuje na temelju količine proizvoda (obujam rada u fizičkom smislu) koji se očekuje da će biti primljeni kao rezultat korištenja ovog predmeta.

U stavku 20. Uredbe stoji da se pri određivanju korisnog vijeka dugotrajne imovine polazi od:

Očekivani vijek trajanja ovog objekta u skladu s očekivanom produktivnošću ili kapacitetom;

Očekivano fizičko trošenje, ovisno o načinu rada (broju smjena), prirodnim uvjetima i utjecaju agresivne okoline, sustavu popravka;

Regulatorna i druga ograničenja korištenja ovog objekta (na primjer, razdoblje najma). Također, prema ovom stavku, u slučajevima poboljšanja (povećanja) prvobitno usvojenih standardnih pokazatelja funkcioniranja objekta dugotrajne imovine kao rezultat rekonstrukcije ili modernizacije, organizacija revidira vijek trajanja ovog objekta.

Dakle, slično MSFI-jevima, rusko zakonodavstvo omogućuje organizacijama da samostalno utvrđuju vijek trajanja dugotrajne imovine. I rusko zakonodavstvo i MSFI 16 predviđaju skupinu čimbenika koji se moraju uzeti u obzir prilikom utvrđivanja vijeka trajanja dugotrajne imovine. Istodobno, treba napomenuti da takav čimbenik kao što je zastarjelost predmeta, predviđen međunarodnim standardom, nije izravno naveden u tekstu PBU 6/01. Međunarodni standard predviđa fleksibilniju politiku od ruskog računovodstvenog zakonodavstva u vezi s promjenama korisnog vijeka trajanja stavke dugotrajne imovine.

Amortizacija

MSFI 16. Standard definira amortizaciju kao sustavno smanjenje troška imovine koja se amortizira tijekom njenog vijeka trajanja. U ovom slučaju, trošak koji se amortizira znači trošak imovine ili drugi iznos prikazan u financijskim izvještajima umjesto troška, ​​umanjen za njegovu likvidacijsku vrijednost.

Preostala vrijednost, s druge strane, definirana je kao neto iznos koji tvrtka očekuje primiti za imovinu na kraju njenog vijeka trajanja umanjen za očekivane troškove zbrinjavanja. Prema standardu, samo zemljište ne podliježe amortizaciji jer ono u pravilu ima neograničen vijek trajanja. PBBU 6/01. Osim u slučajevima utvrđenim ovom odredbom, nabavna vrijednost dugotrajne imovine otplaćuje se amortizacijom.

Prema klauzuli 17, amortizacija se ne obračunava:

Za objekte dugotrajne imovine koji se koriste za provedbu zakonodavstva Ruske Federacije o mobilizacijskoj pripremi i mobilizaciji, koji su konzervirani i ne koriste se u proizvodnji proizvoda, pri obavljanju poslova ili pružanju usluga, za potrebe upravljanja organizacijom ili za pružanje organizacije uz naknadu za privremeno posjedovanje i korištenje ili za privremeno korištenje, amortizacija se ne naplaćuje;

Za dugotrajnu imovinu neprofitnih organizacija amortizacija se ne obračunava. Na temelju njih na izvanbilančnom računu sažimaju se podaci o iznosima pravocrtno obračunate amortizacije u odnosu na postupak iz članka 19. ovog Pravilnika;

Za stambena sredstva koja se evidentiraju u sklopu isplativih ulaganja u materijalna sredstva amortizacija se obračunava po opće utvrđenom postupku. Objekti dugotrajne imovine čija se potrošačka svojstva ne mijenjaju tijekom vremena ne podliježu amortizaciji (zemljišta; objekti upravljanja okolišem; objekti klasificirani kao muzejski predmeti i muzejske zbirke itd.).

Za ove objekte, sukladno ovoj odredbi, amortizacija se obračunava izvanbilančno na kraju izvještajne godine prema utvrđenim stopama amortizacije. Također, amortizacija se ne obračunava na dugotrajnu imovinu čija se potrošačka svojstva ne mijenjaju tijekom vremena (zemljišne čestice i objekti upravljanja okolišem; predmeti klasificirani kao muzejski predmeti i muzejske zbirke i sl.). Dakle, rusko zakonodavstvo, za razliku od MSFI, sadrži opsežan popis dugotrajne imovine koja ne podliježe amortizaciji (međunarodni standard predviđa neobračunavanje amortizacije samo za zemljište), a također predviđa obustavu obračunavanja troškova amortizacije. .

Metode amortizacije

MSFI 16. Prema standardu, korištena metoda amortizacije mora odražavati obrazac prema kojem subjekt koristi ekonomske koristi proizašle iz imovine.

Međunarodni standardi razlikuju sljedeće metode amortizacije:

Metoda pravocrtnog obračuna;

Metoda smanjenja ravnoteže;

Metoda zbroja stavki.

Metoda se odabire na temelju očekivanog obrasca ekonomskih koristi od korištenja imovine i dosljedno se primjenjuje iz razdoblja u razdoblje osim ako se očekivani obrazac ekonomskih koristi od uporabe imovine ne promijeni.

Prema točki 52. MSFI-ja 16, metoda amortizacije koja se primjenjuje na nekretnine, postrojenja i opremu mora se periodički preispitivati ​​i, ako postoje značajne promjene u očekivanom obrascu ekonomskih koristi od te imovine, metoda se mora promijeniti kako bi odražavala te promjene. Ako je takva promjena metode amortizacije nužna, mora se računovodstveno evidentirati kao promjena računovodstvene procjene, a troškovi amortizacije za tekuće i buduća razdoblja moraju se uskladiti.

PBU 6/01. Uredba predviđa sljedeće metode obračuna amortizacije:

Linearna metoda;

Metoda smanjenja ravnoteže;

Način otpisa vrijednosti zbrojem godina korisnog vijeka;

Način otpisa troška proporcionalan je obujmu proizvodnje (rada).

Korištenje jedne od metoda obračuna amortizacije za grupu jednorodne dugotrajne imovine provodi se tijekom cijelog vijeka trajanja objekata uključenih u ovu grupu.

Dakle, pri izračunu amortizacije, rusko zakonodavstvo dopušta korištenje metode otpisa troška dugotrajne imovine na temelju zbroja godina njihovog korisnog vijeka, što nije predviđeno MSFI.

Za razliku od međunarodnih standarda, koji predviđaju promjenu metode obračuna amortizacije tijekom korisnog vijeka imovine, rusko zakonodavstvo ne pruža organizacijama takvu mogućnost.