Osnovna sredstva u MSFI i ruskom računovodstvu. Vrednovanje osnovnih sredstava (Fair value) Fer amortizacija

29 Entitet će izabrati ili model istorijskog troška iz paragrafa 1 ili model revalorizovanog troška iz paragrafa 29 kao svoju računovodstvenu politiku i primeniti izabranu politiku na celu klasu nekretnina, postrojenja i opreme.

Model istorijskog troškovnog računovodstva

30 Kada se stavka nekretnina, postrojenja i opreme prizna kao sredstvo, iskazuje se po trošku umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti.

Model revalorizacionog računovodstva

31 Jednom priznat kao sredstvo, stavka nekretnina, postrojenja i opreme čija se fer vrijednost može pouzdano izmjeriti iskazuje se po revaloriziranom iznosu, koji predstavlja njegovu fer vrijednost na datum revalorizacije umanjenu za naknadnu akumuliranu amortizaciju i sve naknadne akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti. Revalorizacije se moraju vršiti dovoljno redovno kako bi se osiguralo da se knjigovodstveni iznos ne razlikuje značajno od onog koji bi bio utvrđen korištenjem fer vrijednosti na kraju izvještajnog perioda.

32 - 33 [Izbrisano]

34 Učestalost revalorizacije zavisi od promene fer vrednosti revalorizovanih osnovnih sredstava. Ako se fer vrijednost revaloriziranog sredstva značajno razlikuje od njegove knjigovodstvene vrijednosti, potrebna je dodatna revalorizacija. Neke stavke nekretnina, postrojenja i opreme karakteriziraju značajne i promjenjive promjene fer vrijednosti, koje zahtijevaju godišnju revalorizaciju. Takve česte revalorizacije nisu potrebne za stavke nekretnina, postrojenja i opreme čija je fer vrijednost podložna samo manjim promjenama. U takvim slučajevima, potreba za revalorizacijom može se pojaviti samo svakih 3 do 5 godina.

35 Nakon revalorizacije nekretnine, postrojenja i opreme, knjigovodstvena vrijednost tog sredstva se usklađuje sa revalorizovanim iznosom. Na dan revalorizacije, sredstvo se obračunava na jedan od sljedećih načina:

(a) bruto knjigovodstveni iznos se koriguje prema rezultatu revalorizacije knjigovodstvene vrijednosti sredstva. Na primjer, bruto knjigovodstveni iznos može se preračunati na osnovu vidljivih tržišnih podataka, ili se može preračunati proporcionalno promjeni knjigovodstvene vrijednosti. Akumulirana amortizacija na datum revalorizacije usklađuje se tako da bude jednaka razlici između bruto knjigovodstvene vrijednosti i knjigovodstvene vrijednosti sredstva nakon uzimanja u obzir svih akumuliranih gubitaka od umanjenja vrijednosti; ili

(b) akumulirana amortizacija se odbija od bruto knjigovodstvene vrijednosti sredstva.

Iznos ispravke akumulirane amortizacije osnovnih sredstava dio je ukupnog povećanja ili smanjenja knjigovodstvene vrijednosti, koji je predmet računovodstva u skladu sa st. i.

36 Ako se bilo koja stavka osnovnih sredstava revalorizuje, onda sva sredstva koja pripadaju istoj klasi osnovnih sredstava kao i ovo sredstvo podležu revalorizaciji.

37 Klasa osnovnih sredstava je grupa sredstava koja imaju slične karakteristike, uključujući njihova osnovna svojstva i prirodu njihove upotrebe u aktivnostima organizacije. Ispod su primjeri pojedinačnih klasa osnovnih sredstava:

(a) zemljište;

(b) zemljište i zgrade;

(c) mašine i oprema;

(d) plovila;

(e) vazduhoplov;

(f) motorna vozila;

(g) namještaj i ugrađeni elementi;

(h) kancelarijska oprema; I

(i) voćarske kulture.

38 Revalorizacije stavki koje pripadaju istoj klasi nekretnina, postrojenja i opreme provode se istovremeno kako bi se izbjegla selektivna revalorizacija imovine i prikazivanje u finansijskim izvještajima iznosa koji predstavljaju mješovitu kombinaciju troškova i vrijednosti utvrđenih na različite datume. Međutim, sredstva određene klase mogu se revalorizovati određenim redosledom, pod uslovom da se revalorizacija te klase imovine izvrši u kratkom vremenskom periodu i pod uslovom da se rezultati revalorizacije ažuriraju.

39 Ako se, kao rezultat revalorizacije, knjigovodstvena vrijednost sredstva poveća, iznos ovog povećanja treba priznati u ostalom sveobuhvatnom prihodu i evidentirati kumulativno u kapitalu pod naslovom „revalorizacijski višak“. Međutim, iznos povećanja treba biti priznat u bilansu uspjeha u onoj mjeri u kojoj poništava iznos revaloriziranog smanjenja za isto sredstvo koje je prethodno priznato u bilansu uspjeha.

40 Ako se, kao rezultat revalorizacije, knjigovodstvena vrijednost sredstva smanji, iznos smanjenja treba priznati u bilansu uspjeha. Međutim, iznos takvog smanjenja treba priznati u ostalom sveobuhvatnom prihodu u iznosu kreditnog stanja pod stavkom „revalorizacioni višak“ koji postoji u odnosu na navedeno sredstvo. Iznos smanjenja priznatog u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti umanjuje iznos akumuliran u kapitalu pod naslovom "revalorizacioni višak".

41. Iznos povećanja vrijednosti nekretnine, postrojenja i opreme iz njegove revalorizacije, uključen u kapital, može se direktno prenijeti na neraspoređenu dobit u trenutku prestanka priznavanja relevantnog sredstva. Ovo može povlačiti za sobom prijenos na zadržanu dobit cjelokupnog iznosa revalorizacijskog viška u trenutku kada relevantno sredstvo prestane da se koristi ili se otuđi. Istovremeno, dio povećanja vrijednosti iz revalorizacije može se prenijeti u zadržanu dobit kako organizacija koristi sredstvo. U ovom slučaju, revalorizacioni višak koji se prenosi je razlika između amortizacije obračunate na osnovu revalorizovane knjigovodstvene vrednosti sredstva i amortizacije obračunate na osnovu prvobitne nabavne vrednosti sredstva. Transferi sa računa viška revalorizacije na račun zadržane dobiti ne mogu se izvršiti kroz bilans uspjeha.

42 Poreski efekat (ako postoji) koji proizlazi iz revalorizacije nekretnina, postrojenja i opreme priznaje se i obelodanjuje u skladu sa MRS 12 Porezi na dobit.

43. Svaka komponenta nekretnine, postrojenja i opreme čiji je trošak značajan u odnosu na ukupnu cijenu stavke mora se posebno amortizirati.

44 Entitet raspoređuje iznos početno priznat za stavku nekretnina, postrojenja i opreme među njegove značajne komponente i amortizuje svaku takvu komponentu posebno. Na primjer, može biti preporučljivo da odvojeno prigušite trup i motore zrakoplova. Slično tome, ako entitet stekne stavku nekretnine, postrojenja i opreme koja je predmet operativnog najma u kojem je entitet najmodavac, može biti prikladno da se odvojeno amortizuju iznosi evidentirani u nabavnoj vrijednosti te stavke koji se mogu pripisati povoljnoj i nepovoljni uslovi zakupa u odnosu na tržišne uslove.

45 Korisni vijek trajanja i metoda amortizacije jedne značajne komponente nekretnine, postrojenja i opreme mogu biti potpuno isti kao korisni vijek i metoda amortizacije druge značajne komponente iste stavke. Takve komponente se mogu kombinovati u grupe prilikom određivanja iznosa troškova amortizacije.

46 Ako entitet posebno amortizuje određene komponente nekretnine, postrojenja i opreme, on takođe posebno amortizuje ostatak te stavke. Ostatak objekta se sastoji od onih komponenti koje nisu pojedinačno značajne. Ako se očekivanja organizacije u vezi sa upotrebom ovih komponenti razlikuju, aproksimacijske metode mogu biti potrebne kako bi se obezbijedila amortizacija za ostatak sredstva kako bi se pružio pravi odraz obrazaca potrošnje i/ili korisnih vijeka njegovih sastavnih dijelova.

47 Organizacija ima pravo da posebno naplaćuje amortizaciju za komponente objekta čiji početni trošak nije značajan u odnosu na originalnu cijenu cijelog objekta.

48 Iznos troška amortizacije za svaki period priznaje se u bilansu uspjeha osim ako nije uključen u knjigovodstvenu vrijednost drugog sredstva.

49 Iznos troška amortizacije za period se obično priznaje u bilansu uspjeha. Međutim, ponekad se buduće ekonomske koristi sadržane u imovini troše na proizvodnju druge imovine. U ovom slučaju, iznos troškova amortizacije je dio originalne cijene drugog sredstva i uključen je u njegovu knjigovodstvenu vrijednost. Na primjer, iznosi amortizacije za proizvodnu zgradu i opremu su uključeni u troškove obrade materijala za proizvodnju zaliha (vidjeti MRS 2). Slično tome, iznosi amortizacije nekretnina, postrojenja i opreme koji se koriste u procesu razvoja mogu biti uključeni u nabavnu vrijednost nematerijalne imovine priznate u skladu sa MRS 38 Nematerijalna ulaganja.

Iznos amortizacije i period amortizacije

50 Iznos sredstva koji se amortizira podliježe sistematskoj raspodjeli tokom korisnog vijeka trajanja sredstva.

51 Preostala vrijednost i korisni vijek trajanja sredstva će se pregledati radi moguće revizije najmanje na kraju svake finansijske godine i, ako se očekivanja razlikuju od prethodnih procjena, odgovarajuća promjena(e) će se uzeti u obzir kao promjena u računovodstvenim procjenama u skladu sa MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i greške.

52 Amortizacija se naplaćuje čak i ako fer vrijednost sredstva premašuje njegovu knjigovodstvenu vrijednost, pod uslovom da likvidaciona vrijednost sredstva ne prelazi njegovu knjigovodstvenu vrijednost. Tokom popravki i rutinskog održavanja sredstva, amortizacija ne prestaje.

53. Iznos imovine koji se amortizuje se utvrđuje minus njena likvidacioni iznos. U praksi, spasonosna vrijednost imovine je često zanemarljiva i stoga je nematerijalna pri izračunavanju iznosa koji se amortizira.

54 Preostala vrijednost sredstva može se povećati na iznos jednak ili veći od njegove knjigovodstvene vrijednosti. Ako se to dogodi, tada je iznos amortizacije tog sredstva nula osim ako i dok njegova rezidualna vrijednost naknadno ne padne ispod knjigovodstvene vrijednosti tog sredstva.

55 Amortizacija sredstva počinje kada ono postane dostupno za upotrebu, tj. kada njegova lokacija i stanje dozvoljavaju da se njime upravlja na način u skladu s namjerama menadžmenta. Amortizacija sredstva prestaje na datum kada je sredstvo klasifikovano kao namenjeno prodaji (ili uključeno u grupu za otuđenje koja je klasifikovana kao namenjena prodaji) u skladu sa MSFI 5 ili na datum prestanka priznavanja sredstva, šta god da dođe ranije. Shodno tome, amortizacija ne prestaje kada je sredstvo neaktivno ili uklonjeno iz upotrebe, osim ako je sredstvo u potpunosti amortizovano. Međutim, kada se koriste metode amortizacije zasnovane na učinku, naplata amortizacije može biti nula za vrijeme kada nema proizvodnje.

56. Buduće ekonomske koristi sadržane u imovini entitet troši prvenstveno kroz njegovu upotrebu. Međutim, drugi faktori, kao što su zastarelost, komercijalna zastarelost i fizičko habanje kada je sredstvo neaktivno, često smanjuju ekonomske koristi koje bi se mogle dobiti od imovine. Stoga, pri određivanju korisnog vijeka trajanja sredstva, moraju se uzeti u obzir svi sljedeći faktori:

(a) namjeravanu upotrebu sredstva; iskorištenje se procjenjuje na osnovu projektnog kapaciteta ili fizičke produktivnosti sredstva;

(b) očekivanu fizičku amortizaciju, koja zavisi od operativnih faktora kao što su broj smjena u korištenju sredstva, plan popravke i rutinskog održavanja i uslovi pod kojima se sredstvo skladišti i održava tokom zastoja;

(c) zastarelost ili komercijalna zastarelost koja je rezultat promena ili poboljšanja u proizvodnom procesu ili promena u tržišnoj potražnji za proizvodima ili uslugama koje proizvodi sredstvo. Očekivano buduće smanjenje prodajne cijene proizvoda proizvedenih korištenjem sredstva može ukazivati ​​na očekivanu zastarjelost ili komercijalnu zastarjelost sredstva, što zauzvrat može ukazivati ​​na smanjenje budućih ekonomskih koristi sadržanih u imovini;

(d) zakonska ili slična ograničenja u korišćenju sredstva, kao što je istek relevantnih zakupa.

57 Korisni vijek trajanja sredstva utvrđuje se na osnovu očekivane korisnosti sredstva za organizaciju. Politika upravljanja imovinom organizacije može predvideti otuđenje imovine nakon određenog vremena ili nakon što se potroši određeni deo budućih ekonomskih koristi sadržanih u imovini. Stoga, korisni vijek trajanja sredstva može biti kraći od njegovog ekonomskog vijeka. Procijenjeni korisni vijek trajanja sredstva je napravljen korištenjem profesionalne prosudbe zasnovane na iskustvu organizacije sa sličnim sredstvima.

58 Zemljište i zgrade su odvojiva imovina i evidentiraju se odvojeno, čak i ako su stečeni zajedno. Uz neke izuzetke, kao što su kamenolomi i deponije, zemljište ima neograničen vijek trajanja i stoga se ne amortizira. Zgrade imaju ograničen vijek trajanja i stoga su sredstva koja se amortizuju. Povećanje vrijednosti zemljišta na kojem se zgrada nalazi ne utiče na utvrđivanje amortizacijske vrijednosti ovog objekta.

59 Ako početni trošak zemljišta uključuje troškove demontaže, uklanjanja osnovnih sredstava i obnavljanja životne sredine na toj lokaciji, tada se taj dio cijene zemljišne imovine amortizira tokom perioda koristi od tih troškova. U nekim slučajevima, samo zemljište može imati ograničen vijek trajanja, u kom slučaju se amortizira korištenjem metode koja odražava koristi koje se iz njega proizlaze.

60 Korištena metoda amortizacije treba da odražava očekivane obrasce potrošnje entiteta budućih ekonomskih koristi od sredstva.

61 Metoda amortizacije koja se primjenjuje na sredstvo će se revidirati radi moguće revizije najmanje na kraju svake obračunske godine i, ako dođe do značajne promjene u očekivanim obrascima potrošnje budućih ekonomskih koristi koje proizilaze iz sredstva, metoda će se promijenio kako bi odražavao promijenjena očekivanja. Takvu promjenu treba uzeti u obzir kao promjenu računovodstvene procjene u skladu sa MRS 8.

62 Različite metode amortizacije mogu se koristiti za alociranje amortiziranog iznosa sredstva tokom njegovog korisnog vijeka trajanja. To uključuje proporcionalnu metodu, metodu opadajućeg bilansa i metodu otpisa proporcionalno obimu proizvodnje. Pravolinijski metod amortizacije izračunava konstantan iznos amortizacije tokom korisnog vijeka trajanja sredstva, pod uvjetom da se vrijednost spasavanja sredstva ne mijenja. Kao rezultat primjene metode opadajućeg stanja, iznos amortizacije naplaćen tokom korisnog vijeka trajanja sredstva se smanjuje. Metoda volumetrijskog otpisa je naplata amortizacije na osnovu očekivane upotrebe ili očekivanog nivoa produktivnosti. Entitet bira metodu koja najtačnije odražava očekivane obrasce potrošnje budućih ekonomskih koristi sadržanih u imovini. Odabrana metoda se dosljedno primjenjuje od jednog izvještajnog perioda do sljedećeg, osim ako se očekivanja u vezi sa obrascima potrošnje tih budućih ekonomskih koristi ne promijene.

62A Metoda amortizacije zasnovana na prihodima ostvarenim aktivnostima u kojima je sredstvo angažovano nije dozvoljeno. Prihodi ostvareni aktivnostima u kojima je sredstvo uključeno općenito odražavaju faktore koji nisu potrošnja ekonomskih koristi sadržanih u imovini. Na primjer, na prihod utječu drugi korišteni resursi i procesi, prodajne aktivnosti i promjene u obimu prodaje i cijenama. Na cjenovnu komponentu prihoda može uticati inflacija, koja nema uticaja na način na koji se sredstvo troši.

Oštećenje

63 Da bi utvrdio da li je neki predmet nekretnina, postrojenja i opreme umanjen, entitet primjenjuje MRS 36 Umanjenje vrijednosti imovine. Ovaj standard pojašnjava kako entitet analizira knjigovodstvenu vrijednost svoje imovine, kako utvrđuje nadoknadivi iznos sredstva i kada priznaje ili poništava gubitak od umanjenja vrijednosti.

64 [Izbrisano]

Naknada umanjenja vrijednosti

65 Naknada koju daju treća lica u vezi sa umanjenjem vrijednosti, gubitkom ili prijenosom nekretnina, postrojenja i opreme uključuje se u bilans uspjeha kada nastane pravo na primanje takve naknade.

66 Umanjenje vrijednosti ili gubitak stavki nekretnina, postrojenja i opreme, povezani zahtjevi za kompenzaciju ili isplate naknade od strane trećih strana, i svako naknadno sticanje ili izgradnja zamjenske imovine predstavljaju zasebne ekonomske događaje i posebno se obračunavaju kako slijedi:

(a) umanjenje vrijednosti nekretnina, postrojenja i opreme se priznaje u skladu sa MRS 36;

(b) prestanak priznavanja stavki nekretnina, postrojenja i opreme koji više nisu u aktivnoj upotrebi ili se trebaju otuđiti se utvrđuje u skladu sa ovim standardom;

(c) naknada koju daju treća lica u vezi sa umanjenjem vrijednosti, gubitkom ili prijenosom nekretnina, postrojenja i opreme uključuje se u obračun dobiti ili gubitka kada nastane pravo na njihovo primanje; I

(d) trošak nekretnina, postrojenja i opreme restauriranih, nabavljenih ili izgrađenih u svrhu zamjene utvrđuje se u skladu sa ovim standardom.

Pregled dokumenta

Pripremljen je MRS 16 “Nekretnine, postrojenja i oprema”. Njime se utvrđuje računovodstveni postupak za osnovna sredstva. Standard se ne odnosi na operativne sisteme namenjene prodaji; biološka sredstva povezana sa poljoprivrednim aktivnostima; priznavanje i mjerenje imovine u vezi sa istraživanjem i procjenom mineralnih rezervi; prava na korištenje takvih rezervi i podzemlja.

Trošak imovine priznaje se kao sredstvo kada se može pouzdano izmjeriti i kada je vjerovatno da će od te stavke proizići buduće ekonomske koristi. Ako imovina ispunjava ove kriterije, procjenjuje se po originalnoj cijeni. Njegovi elementi su definisani.

Početni trošak sredstva je ekvivalentan cijeni koja podliježe trenutnoj gotovinskoj isplati na dan priznavanja. Jednom kada je stavka priznata kao imovina, ona se mora obračunati po istorijskom ili revalorizovanom trošku. Zavisi koji računovodstveni model organizacija izabere kao svoju računovodstvenu politiku.

Propisana je procedura za priznavanje troškova amortizacije i gubitaka od umanjenja vrijednosti.

Date su informacije koje treba otkriti za svaku OS klasu.

U kontekstu velike integracije svjetskih tržišta, sve veći broj ruskih kompanija treba da prezentira finansijske izvještaje u skladu sa Međunarodnim standardima finansijskog izvještavanja (MSFI). Cilj reforme računovodstvenog sistema je da se nacionalni računovodstveni sistem uskladi sa zahtjevima tržišne ekonomije i međunarodnim standardima finansijskog izvještavanja (MSFI). Danas su mnoga preduzeća potrebna dodatna ulaganja koja se mogu dobiti iz sredstava stranih investitora, pa računovodstveni podaci moraju u potpunosti otkrivati ​​informacije svim korisnicima. Da bi to uradila, preduzeća koja planiraju da uđu na međunarodna tržišta trebalo bi da postojeću računovodstvenu metodologiju usklade sa zahtevima međunarodnih standarda finansijskog izveštavanja.

Zahvaljujući naporima Ministarstva finansija, rusko računovodstvo je napravilo nagli iskorak ka MSFI, odnosno pripremljeni su regulatorni dokumenti koji domaće računovodstvo približavaju međunarodnim standardima.

Na primjer, za ruske kompanije, koje mogu uključivati ​​stotine filijala, vođenje paralelnog računovodstva prema ruskim i međunarodnim računovodstvenim standardima je vrlo radno intenzivno. Stoga je racionalnije transformisati konsolidovane finansijske izvještaje, ali i tu postoje neke nijanse. Razlike u računovodstvenim pravilima za određenu imovinu, uključujući osnovna sredstva prema RAS i MSFI, neminovno dovode do problema pri transformisanju izveštavanja preduzeća u skladu sa međunarodnim standardima.

Stoga je transformacija ruskih finansijskih izvještaja u međunarodni format prilično složen proces koji zahtijeva visoku profesionalnost računovodstvenog osoblja.

POGLAVLJE 1. TEORIJSKE OSNOVE RAČUNOVODSTVENIH STALNIH SREDSTAVA PREMA RAS I MSFI

1.1. Računovodstvo osnovnih sredstava PBU 6/01

Postupak vođenja računovodstvene evidencije osnovnih sredstava utvrđen je sljedećim dokumentima:

• PBU 6/01 "Računovodstvo osnovnih sredstava";
• Metodološka uputstva za računovodstvo osnovnih sredstava, odobrena Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 13. oktobra 2003. N 91n.

Imovina se može kvalificirati kao osnovno sredstvo ako:

• sredstvo je „namijenjeno za upotrebu u proizvodnji proizvoda, prilikom obavljanja poslova ili pružanja usluga, za potrebe menadžmenta organizacije, ili da ga organizacija pruža uz naknadu“;
• njegov vijek trajanja je više od jedne godine;
• organizacija ne namjerava preprodati ovu imovinu;
• imovina može generisati prihod.

Organizacija može steći imovinu kao osnovno sredstvo na nekoliko načina. Na primjer, može ga kupiti, primiti kao ulog u osnovni kapital ili kao poklon. Osim toga, organizacija može samostalno proizvesti stavku osnovnih sredstava.
Ostvareni početni trošak osnovnih sredstava otpisuje se sa računa 08 na teret računa 01 „Osnovna sredstva“ ili 03 „Ulaganja u materijalna sredstva koja donose prihod“. Stanje računa 08 iskazuje iznos kapitalnih ulaganja organizacije u nedovršene poslove za nabavku osnovnih sredstava. Oprema za koju je potrebna ugradnja se obračunava na računu 07 „Oprema za ugradnju“.

Postupak obračuna amortizacije osnovnih sredstava regulisan je PBU 6/01. U računovodstvu, amortizacija se podrazumijeva kao proces mjesečnog prijenosa dijela troška osnovnog sredstva na troškove tekućeg perioda (klauzula 17 PBU 6/01).

Postoje četiri načina za obračun amortizacije u računovodstvu (klauzula 18 PBU 6/01):

• linearno;
• metoda redukcijske ravnoteže;
• način otpisa vrijednosti zbirom godina korisnog vijeka trajanja;
• način otpisa troškova srazmjerno obimu proizvodnje (rada).

Prema PBU 6/01, revalorizacija nije obaveza organizacije, već njeno pravo. Postupak revalorizacije propisan je u tački 15. PBU 6/01, tačkama 43 - 48 Metodološkog uputstva. Osim toga, to se odražava u računovodstvenim politikama organizacije.

Organizacije po pravilu likvidiraju osnovna sredstva iz dva razloga: imovina je odslužila svoj predviđeni vijek ili je beznadežno zastarjela.

1.2. Računovodstvo osnovnih sredstava MSFI br. 16

Računovodstvo osnovnih sredstava prema međunarodnim standardima regulisano je MSFI 16 “Nekretnina, postrojenja i oprema”. Treba napomenuti da neke nekretnine, postrojenja i oprema ne podležu odredbama MSFI 16, to uključuje biološka sredstva obračunata u skladu sa MSFI 41 Poljoprivreda i mineralna prava (regulisana MSFI 6 Istraživanje i procena minerala).
Međutim, zahtjevi MSFI 16 primjenjuju se na računovodstvo nekretnina, postrojenja i opreme koja se koristi za razvoj i podršku poljoprivrede i istraživanja minerala.

U skladu sa MSFI 16, sredstva se mogu uzeti u obzir kao osnovna sredstva ako su ispunjena tri glavna uslova:

• Postoji povjerenje da će kompanija dobiti buduće ekonomske koristi povezane sa imovinom. Treba napomenuti da se buduće ekonomske koristi ne moraju nužno vrednovati u novčanom smislu. Na primjer, osnovna sredstva se mogu kupiti kako bi se osigurala sigurnost kompanije ili zaštita životne sredine. Korist od korišćenja takve imovine može se smatrati pravom kompanije da nastavi sa svojim aktivnostima.
• Vrijednost imovine može se pouzdano procijeniti.
• Osnovna sredstva se ne troše u toku proizvodnog procesa, već kroz amortizaciju prenose svoju vrijednost na nabavnu vrijednost gotovih proizvoda. U praksi, osnovna sredstva u skladu sa MSFI najčešće obuhvataju sredstva koja se koriste u poslovanju preduzeća duže od jedne godine.

MSFI 16 ne definira posebnu stavku nekretnina, postrojenja i opreme. Dakle, u specifičnim situacijama, kada se odlučuje o priznavanju sredstva kao predmeta osnovnih sredstava, profesionalna prosudba igra veliku ulogu.

Osnovna sredstva u skladu sa MSFI 16 vrednuju se po stvarnoj nabavnoj vrednosti u trenutku nabavke ili izgradnje. Stvarni trošak nabavljenih osnovnih sredstava sastoji se od nabavne cijene plus uvozne dažbine, bespovratnih poreza i troškova neophodnih za dovođenje sredstva u radno stanje.

Stvarni trošak osnovnih sredstava kreiranih od strane preduzeća utvrđuje se uzimajući u obzir sve troškove projektovanja, izgradnje (montaže), montaže i isporuke. Pripisivanje troškova na nabavnu vrijednost stvorenih osnovnih sredstava prestaje kada se osnovno sredstvo ugradi na planirano mjesto rada i koristi za njegovu namjenu. Stoga, troškovi povezani s korištenjem ili premeštanjem stavke ne bi trebali biti uključeni u knjigovodstvenu vrijednost stavke.

Amortizacija sredstva se utvrđuje na osnovu njegove originalne cene umanjene za njegovu spasonosnu vrednost – iznos prihoda koji preduzeće planira da primi za osnovno sredstvo u trenutku njegovog otuđenja. Amortizacija se obračunava počevši od mjeseca kada je sredstvo postalo moguće koristiti za njegovu namjenu, a prestaje u trenutku otuđenja ili potpune amortizacije sredstva.

Amortizacija u skladu sa MSFI 16 može se izračunati korišćenjem jedne od sledećih metoda:

• linearna amortizacija - ako se vrijednost objekta troši ravnomjerno tokom cijelog vijeka trajanja. Obično se koristi za zgrade i strukture;
• metod opadajućeg bilansa - za osnovna sredstva koja su u velikoj mjeri podložna zastarjelosti i koja se posebno aktivno koriste u prvim godinama službe;
• obračun amortizacije u zavisnosti od obima proizvodnje. Po pravilu, upotreba ove metode amortizacije opravdana je za proizvodnu opremu, čija upotreba direktno utiče na obim proizvodnje kompanije.

Osnovna sredstva prestaju da se odražavaju u finansijskim izvještajima preduzeća u slučaju otuđenja imovine (prodaja, lizing, besplatni prijenos, otpis) ili prestanka primanja ekonomskih koristi od korištenja. Dobici (gubici) nastali prestankom priznavanja sredstva se odražavaju u bilansu uspjeha. Iznos dobitka ili gubitka od otuđenja sredstva izračunava se kao razlika između cijene prodaje sredstva umanjene za troškove prodaje i njegove knjigovodstvene vrijednosti.

• MRS 17 Najmovi;
• MRS 23 Troškovi pozajmljivanja;

POGLAVLJE 2. PRAKSA PRIMJENE MSFI br. 16 U RUSIJI

2.1. Razlike između PBU 6/01 i MSFI br. 16

U sadašnjoj fazi razvoja i harmonizacije računovodstva i izvještavanja u globalnoj ekonomskoj zajednici, MSFI dobijaju zvanični status u mnogim zemljama svijeta. Oni služe kao kriterijum za prijem kompanija na domaća i međunarodna tržišta kapitala.
Ruski računovođa do 90-ih. XX vijek je bio visokokvalifikovani službenik koji je, kroz strogo regulisane procedure, davao informacije potrebne Vladi za nacionalnu statistiku i upravljanje, a koje nikada nije trebalo da budu korišćene na finansijskim tržištima, u svrhe korporativnog upravljanja ili zaštite interesa investitora.

U kontekstu razvoja nove tržišne ekonomije Rusije, radikalno se mijenjaju i korisnici informacija i njihove potrebe, što primorava da se finansijsko izvještavanje kompanija razvija kako bi odgovaralo ovim promjenama.
Jedan od specifičnih problema sa kojim se mnogi privredni subjekti susreću prilikom prelaska na MSFI je obračun osnovnih sredstava.

U skladu sa MSFI 16 “Nekretnine, zgrade i oprema”, rukovodstvu preduzeća je dozvoljeno da samostalno određuje vijek trajanja osnovnih sredstava u zavisnosti od vremenskog perioda u kojem preduzeće namjerava da ostvari ekonomske koristi od njihovog korišćenja.

Iako PBU 6/01, posvećen računovodstvu osnovnih sredstava, takođe navodi da organizacija sama određuje njihov vijek trajanja, u praksi, u računovodstvene svrhe, nastavljaju primjenjivati ​​stope amortizacije propisane Uredbom Vlade Ruske Federacije od 1. januara 2002. br. 1. I ovi pojmovi nisu uvijek stvarni uvjeti ekonomske upotrebe osnovnih sredstava. Najčešće se koriste mnogo duže.
MSFI nema koncept potpune amortizacije osnovnih sredstava. Odnosno, ako se osnovno sredstvo amortizuje, ali se i dalje koristi u proizvodnom procesu, njegov vijek trajanja mora se revidirati i dobiti preračunati.
Moguća je i suprotna situacija - rad objekta je završen, ali se ne amortizuje. U ovom slučaju se koriguje i dobit prethodnih perioda.
U ruskoj praksi takav pristup ne postoji. U skladu sa PBU 6/01, amortizacija se može obračunati na jedan od četiri načina: linearno, opadajuće stanje, otpis na osnovu zbroja godina korisnog vijeka trajanja ili proporcionalno obimu proizvodnje. MSFI 16 pruža tri metode, iako njihovi nazivi zvuče malo drugačije: pravolinijski obračunski metod, umanjeni saldo i metod zbira stavki (ili proizvodnih jedinica).
Vrijedi napomenuti da ruska preduzeća uglavnom koriste linearnu metodu kako bi približili računovodstvo i porezno računovodstvo. Takođe je najpopularniji pri sastavljanju finansijskih izveštaja po MSFI, jer ga je najlakše koristiti kada se pripremaju periodični (na primer, mesečni) izveštaji namenjeni za internu upotrebu.
Važna razlika između MSFI i ruskih standarda je u tome što se odabrani metod amortizacije može promijeniti. Na primjer, s povećanjem količine i asortimana proizvoda. U tom slučaju, odluka o promjeni metode amortizacije mora biti obrazložena u napomeni uz finansijske izvještaje. PBU 6/01 ne predviđa ovu mogućnost.

2.2. Mogući načini da se RAS i MSFI zbliže

U skladu sa Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 24. decembra 2010. N 186n, izvršen je niz izmjena u PBU 6/01 „Računovodstvo osnovnih sredstava“, odobrene Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 30. marta , 2001 N 26n, koji je otklonio određene nedosljednosti sa zahtjevima MSFI. Posebno je promijenjen izvor odraza revalorizacije u slučaju smanjenja vrijednosti osnovnog sredstva. Prema novim pravilima, gubitak od revalorizacije u ovom slučaju se uključuje u finansijski rezultat kao ostali rashodi. Osim toga, prema novim pravilima, revalorizacije se moraju iskazivati ​​na kraju izvještajne godine.

U međuvremenu, na najvažnije promjene u računovodstvu osnovnih sredstava utiču nacrti propisa o računovodstvu osnovnih sredstava, koji su na razmatranju u Ministarstvu finansija. Trenutno najveća razlika u odnosu na MSFI u računovodstvu osnovnih sredstava je redosled kojim se rezultati revalorizacije odražavaju u računovodstvenim i finansijskim izveštajima. PBU 6/01 ilustrira metodologiju koja se sastoji u tome da se prvobitni trošak objekata revalorizira na tekuću (zamjensku) vrijednost, koja se zatim mora umanjiti za amortizaciju usklađenu sa sličnim koeficijentom. Prema pravilima MSFI, rezidualna vrijednost osnovnih sredstava se revalorizuje. Tehnički, to dovodi do činjenice da se u računovodstvenim (finansijskim) izvještajima imovina odražava po njihovoj stvarnoj vrijednosti, koja odgovara informacijama dobijenim od procjenitelja. Procedura za odražavanje revalorizacije predložena u nacrtu PBU u potpunosti je u skladu sa međunarodnim zahtjevima i sastoji se od dovođenja vrijednosti osnovnih sredstava prikazanih u finansijskim izvještajima na njihovu trenutnu tržišnu vrijednost. Nacrt standarda „Računovodstvo osnovnih sredstava“ takođe predviđa nove kriterijume za priznavanje osnovnih sredstava, posebno iz njih je isključen kriterijum troškova - više od 40.000 rubalja. za jedinicu. Konvergenciju sa MSFI će također olakšati odredba nacrta PBU-a o uključivanju u početnu cijenu osnovnih sredstava troškova demontaže i likvidacije osnovnih sredstava i obnove životne sredine na zauzetoj zemljišnoj parceli. Istovremeno, odgovarajuća procijenjena obaveza (rezerva) mora biti priznata u računovodstvu.

Novi korak ka konvergenciji sa MSFI je mogućnost obezvređenja osnovnih sredstava. Ali za razliku od MSFI, nacrt PBU-a predlaže da se kompanijama da pravo da provedu test obezvređenja (na način propisan međunarodnim standardima finansijskog izvještavanja) i naknadno odraze umanjenje u svojim finansijskim izvještajima.
Na primjeru uslovnih preduzeća razmotrićemo razlike u računovodstvu osnovnih sredstava prema PBU 6/01 i MSFI br. 16.

Kompanija Oasis prodaje opremu kompaniji Ocean. Prodajna cijena opreme je 500 hiljada rubalja, knjigovodstvena vrednost je 490 hiljada, amortizacija obračunata tokom perioda rada opreme je 10 hiljada rubalja. Tržišna vrijednost slične opreme na dan prodaje je 580 hiljada rubalja. Uslovi kupoprodajnog ugovora predviđaju da u narednoj godini kompanija Oasis ima pravo u svakom trenutku otkupiti opremu po istoj cijeni po kojoj je opremu prodala uz plaćanje provizije, koja je određena u visini tržišne kamatne stope na kredite u rubljama, jednake 16%. Kako će se ova transakcija odraziti u ruskom računovodstvu kompanije Oasis i njenim finansijskim izvještajima pripremljenim u skladu sa zahtjevima MSFI?
U računovodstvu, osnova za evidenciju su primarni dokumenti.

Formalno, u primjeru koji se razmatra, zaključen je kupoprodajni ugovor između kompanija Oasis i Ocean, a oprema je prodata kompaniji Ocean. Shodno tome, u ruskom računovodstvu kompanije Oasis, navedena oprema će biti odjavljena iu vezi s tim će se izvršiti sljedeći unosi:

1) Debit 01-1 "Otlaganje osnovnih sredstava" Potraživanje 01 "Osnovna sredstva"
- 500 hiljada rubalja. - otpisuje se početni trošak opreme;

2) Debit 02 “Amortizacija osnovnih sredstava” Potraživanje 01-1 “Otpuštanje osnovnih sredstava”
- 10 hiljada rubalja. - otpisana amortizacija opreme;

3) Debit 76 “Poravnanja sa raznim dužnicima i povjeriocima” Kredit 91-1-1 “Ostali prihodi”
- 500 hiljada rubalja. - se odražava prihod od prodaje opreme;

4) Debit 91-2-1 “Ostali poslovni rashodi” Kredit 01-1 “Otpuštanje osnovnih sredstava”
- 490 hiljada rubalja. - otpisuje se preostala vrijednost opreme;

5) Debit 91-9 “Stanje ostalih prihoda i rashoda” Kredit 99 “Dobici i gubici”
- 10 hiljada rubalja. - otpisuje se finansijski rezultat od prodaje opreme.

Prilikom sastavljanja finansijskih izvještaja u skladu sa zahtjevima MSFI, ova transakcija će se u finansijskim izvještajima kompanije Oasis odraziti na potpuno drugačiji način, i to na osnovu sadržaja, a ne forme.

U smislu ekonomskog sadržaja, transakcija nije kupoprodajni ugovor sa obaveznim otkupom, već ugovor o dobijanju finansiranja za godinu dana u iznosu od 500 hiljada rubalja. osiguran opremom sa plaćanjem kamate u iznosu od 80 hiljada rubalja. godišnje (580 hiljada rubalja - 500 hiljada rubalja). Iznos kamate je 80 hiljada rubalja. To je upravo naknada za finansiranje uzimajući u obzir tržišnu kamatnu stopu od 16% (500 hiljada rubalja x 16%: 100%). Istovremeno, Oasis je u suštini zadržao kontrolu nad korišćenjem imovine i ima pravo da je otkupi. U trenutku sklapanja ugovora obje strane su očigledno očekivale da će pravo otkupa biti ostvareno, jer u suprotnom Oasis vjerovatno neće prodati opremu po cijeni ispod tržišne. Štaviše, cijena otkupa je unaprijed dogovorena.
Dakle, prilikom sastavljanja finansijskih izvještaja prema MSFI, oprema će i dalje biti navedena kao imovina u bilansu stanja kompanije Oasis po knjigovodstvenoj vrijednosti od 490 hiljada rubalja. (500 hiljada rubalja - 10 hiljada rubalja). Na strani pasive bilansa kompanije Oasis biće prikazane obaveze za primljeni kredit u iznosu od 500 hiljada rubalja. Na kraju godine nakon potpisivanja ugovora, prije ostvarivanja prava otkupa, dugovanja će biti uvećane za kamatu u iznosu od 80 hiljada rubalja. Bilans uspjeha kompanije Oasis neće prikazati finansijski rezultat od prodaje opreme u iznosu od 10 hiljada rubalja, ali će se odraziti kamata plaćena za primljeni kredit u iznosu od 80 hiljada rubalja.

ZAKLJUČAK

Koncept osnovnih sredstava u MSFI je uži nego u ruskom računovodstvu. Naime, osnovna sredstva se u MSFI dijele ovisno o namjeni sredstava i načinu sticanja ekonomske koristi na investicione nekretnine, dugotrajna sredstva namijenjena prodaji i sama osnovna sredstva.
Računovodstvo osnovnih sredstava u MSFI je regulisano standardom MRS 16 “Stalna sredstva”. Prema definiciji datoj u MRS 16, osnovna sredstva treba smatrati stavkama koje se koriste u proizvodnji i snabdijevanju roba, radova, usluga ili u administrativne svrhe i za koje se očekuje da će se koristiti više od jednog izvještajnog perioda.

Pored MRS 16, prilikom obračuna osnovnih sredstava treba uzeti u obzir i druge standarde:

• MRS 17 Najmovi;
• MRS 20 "Računovodstvo državnih subvencija";
• MRS 21 Efekti promena deviznih kurseva;
• MRS 23 Troškovi pozajmljivanja;
• MRS 36 “Umanjenje vrijednosti imovine”, kao i Objašnjenje IFRIC 1 “Promjene obaveza za demontažu i likvidaciju nekretnina, postrojenja i opreme, sanaciju životne sredine i druge slične obaveze” itd.

MRS 16 ne ograničava osnovna sredstva na bilo koju minimalnu vrijednost, za razliku od PBU 6/01, koji omogućava organizacijama da u svojim računovodstvenim politikama postave limit troškova (ne više od 40.000 rubalja po jedinici), u okviru kojeg se sredstva mogu prikazati u računovodstvu i finansijski izvještaji kao dio zaliha (klauzula 5 PBU 6/01).

Treba napomenuti da se u MSFI kriterijum ekonomske koristi pri klasifikaciji imovine strožije primenjuje: sredstva koja ne mogu doneti ekonomsku korist, direktnu ili indirektnu, treba da se priznaju kao tekući rashod izveštajnog perioda. PBU 6/01 također definira buduću ekonomsku korist kao jedan od kriterija za osnovna sredstva, međutim, ruske kompanije ne prakticiraju otpis objekata po ovom osnovu.
Koncept „stalne imovine“ u ruskom računovodstvu je širi. Objekti nekretnina koji se daju u zakup se u RAS klasifikuju kao profitabilna ulaganja u materijalnu imovinu. Istovremeno, pravila za njihovo računovodstvo su slična pravilima za računovodstvo proizvodnih osnovnih sredstava.

Povećanja vrijednosti nekretnina, postrojenja i opreme pri revalorizaciji odražavaju se u kapitalu, a promjene fer vrijednosti investicionih nekretnina u bilansu uspjeha.
MSFI nije zasnovan na poštovanju zakona i prvenstveno ima obrazovnu misiju, za razliku od ruskog računovodstva. MSFI po svom značaju izdiže se iznad svih nacionalnih računovodstvenih standarda, jer ima za cilj stvaranje jedinstvenih univerzalnih računovodstvenih pravila koja omogućavaju kreiranje najpotpunijih i najpouzdanijih računovodstvenih (finansijskih) izvještaja.

Možda najosnovnije razlike između MSFI i PBU, u smislu računovodstva osnovnih sredstava, leže u njihovom vrednovanju. U ovom poglavlju će se ispitati obim i priroda razlika u troškovima osnovnih sredstava, kako je to utvrđeno ruskim standardima i ruskim preduzećima, a dati su i međunarodni standardi i strani partneri i principi.

3.1 Fer vrijednost

Koncept “c” još uvijek nije postao ravnopravan među alternativnim procjenama u domaćoj teoriji računovodstva, uprkos činjenici da je metoda vrednovanja imovine po fer vrijednosti sve više priznata u zemljama čije se računovodstvo rukovodi MSFI. Ova metoda se spominje u MSFI 16 - 22, 25, 32, 33, 38, 39. Posebno, u MSFI 16, fer vrijednost se spominje u paragrafima 6, 24-26, 31-34, 52, 72, 77, 79. (ovde i dalje veze do paragrafa su date do elektronske verzije prevoda međunarodnih standarda finansijskog izveštavanja, ASKERI-ASSA CJSC).

Postavlja se pitanje kome i kada treba realna vrijednost osnovnih sredstava vrednovana po fer vrijednosti?

U cilju proučavanja stava prema principu fer procene korisnika finansijskih izveštaja, identifikovaćemo ciljne grupe korisnika izveštaja koji su, u jednoj ili drugoj meri, zainteresovani za njegovu primenu.

Menadžment organizacije je zainteresovan za dobijanje informacija za donošenje upravljačkih odluka o sledećim pitanjima: strateško i taktičko planiranje, budžetiranje, finansijski menadžment u kratkoročnom i dugoročnom periodu. Načelo poštene procjene koristi menadžment organizacije da smanji rizike donošenja upravljačkih odluka.

Zaposlenicima u organizaciji su potrebne informacije koje im omogućavaju da predvide stabilnost i profitabilnost organizacije poslodavca, mogućnost isplate zarada na vrijeme i osiguranje stabilnog rada. Budući da visina plata i bonusa često zavisi od profitabilnosti organizacije, zaposleni nisu zainteresovani za primjenu principa fer vrednovanja u računovodstvenim praksama u slučajevima u kojima se umanjuje profit. Ali u slučajevima kada su zaostale plate u velikoj meri depresirale usled inflacije i prouzrokovale direktnu materijalnu i moralnu štetu zaposlenom, primena principa pravične procene je osnova socijalnih garancija za zaposlene u preduzeću.

Akcionari pokazuju povećano interesovanje za sposobnost organizacije da generiše prinose na uloženi kapital, kao i za mogućnost povećanja cene akcija. Stoga se na princip fer vrednovanja odnose na dva načina: s jedne strane, postoji jasan interes, jer princip fer vrednovanja pomaže povećanju kapitalizacije akcija.

S druge strane, poštivanje principa dovodi do povećanja troškova amortizacije i, kao posljedica, do smanjenja dobiti i isplate dividende po dionici. Uticaj principa pravične procene na akcionare posebno je uočljiv ako je vrednost neto imovine akcionarskog društva manja od njegovog osnovnog kapitala i rezervnog fonda, ili postane manja od njihove veličine kao rezultat isplate dividendi, akcionarsko društvo nema pravo da proglašava i isplaćuje dividende (član 3. člana 102. Građanskog zakonika Ruske Federacije).

Klijenti i kupci zavise od organizacije kao dobavljača robe (radova, usluga) koja im je potrebna i zainteresovani su za stabilnost snabdevanja. Što više klijenti zavise od dobavljača, to su više zainteresovani za stabilnost njegovog finansijskog položaja, a samim tim i njihov interes za poštovanje principa fer cena. Međutim, stalna revalorizacija zaliha može dovesti do jakih fluktuacija u prodajnim cijenama preduzeća, što može imati dvostruki uticaj na interese kupaca.

Dobavljači i kreditori koji organizacijama obezbjeđuju svoje robne i finansijske resurse zainteresovani su za informacije koje im omogućavaju da utvrde pouzdanost druge ugovorne strane, vjerovatnoću blagovremenog plaćanja i sigurnost datih kredita. Što je dobavljač više ovisan o organizaciji kao klijentu, to pažljivije prati njenu finansijsku poziciju i učinak kako bi procijenio pouzdanost i blagovremenost prijema plaćanja. Ova grupa korisnika je najzainteresovanija za korištenje principa pravične procjene.

Država se u većini slučajeva protivi primjeni principa pravične procjene, jer njegovo praćenje dovodi do smanjenja računovodstvene dobiti i potcjenjivanja oporezivih stavki. Međutim, i ovdje je dvosmislen odnos između načela pravične procjene i fiskalnih interesa, jer njegova primjena u nekim slučajevima, uz smanjenje oporezivanja dobiti, povećava oporezivanje imovine.

Dakle, princip fer procjene, utičući na vrijednost finansijskih pokazatelja, različito utiče na interese učesnika u poslovnim procesima i korisnika finansijskih izvještaja, budući da svaka grupa teži svojim ciljevima i rješava svoje probleme. Interesi korisnika finansijskih izvještaja u pogledu primjene principa fer vrednovanja ne samo da su različiti, već su ponekad čak i suprotni.

Takođe je potrebno prilikom prodaje organizacije ili prilikom procene finansijskog stanja organizacije da bi se utvrdila njena kreditna sposobnost.

Glavni potrošači finansijskih izvještaja prema MSFI su transnacionalne kompanije koje zahtijevaju uporedivost finansijskih izvještaja podružnica koje se nalaze u različitim zemljama. Takođe je potrebno utvrditi fer vrijednost akcija otvorenih akcionarskih društava, posebno onih čije se akcije kotiraju na međunarodnim berzama.

Dakle, N. Morina je siguran da danas postoji kolosalna razlika između ruskih i međunarodnih standarda za računovodstvo osnovnih sredstava. Ovu razliku autor prvenstveno povezuje sa pravednom procjenom vrijednosti osnovnih sredstava prilikom prelaska na MSFI. Autor smatra da ove dvije grupe standarda predstavljaju različite koncepte vrijednosti, shodno tome, prelazak na MSFI ne dovodi samo do prilagođavanja iznosa jedne od glavnih bilansnih stavki, već mijenja njenu suštinu.

A. S. Bakaev je također uvjeren da međunarodni standardi zahtijevaju vrednovanje osnovnih sredstava po takozvanoj fer vrijednosti, a ne uopće po originalnoj cijeni.

A.V. Sazhin smatra da status pravedne procjene u hijerarhiji elemenata konceptualnog okvira računovodstva nije utvrđen. Njegov odnos sa računovodstvenim principima i uticaj upotrebe fer vrednovanja na metodologiju i organizaciju računovodstva nisu proučavani. Nije obelodanjena izvodljivost korišćenja fer procene kako bi se zadovoljile potrebe za informacijama korisnika finansijskih izveštaja.

L. S. Stukov, smatra da su glavni principi međunarodnog finansijskog izvještavanja pružanje podataka o stvarnoj vrijednosti preduzeća na datum izvještavanja i odstupanje od troškovne metode vrednovanja, što navodi na zaključak da je primjena MSFI u Rusiji stoga se čini vrlo problematičnim, uključujući i u vezi sa primjenom „računovodstva fer vrijednosti“, što je zauzvrat osnova za zaključak da će razlike između ruskih i međunarodnih standarda uvijek ostati.

Marija Sukonkina, šefica Odjeljenja za internu kontrolu, metodologiju i MSFI izvještavanje JSC AK Transnefteproduct, smatra da kompanije treba da budu spremne na činjenicu da se prilikom prelaska na MSFI trošak osnovnih sredstava može značajno razlikovati od njihove vrijednosti prema ruskim izvještajima. .

Procjena osnovnih sredstava po fer vrijednosti dio je kompleksa i zahtjev je MSFI, kaže O. M. Ostrovsky.

Na osnovu navedenog, u ovom odeljku pokušaćemo da utvrdimo obim primene „fer vrednosti“, uticaj korišćenja fer vrednosti na računovodstvenu metodologiju, preporučljivost korišćenja fer vrednovanja kako bi se zadovoljile potrebe za informacijama korisnika finansijskih izvještaja.

Prije svega, pogledajmo definiciju fer vrijednosti datu u MSFI 16:

Kako je definisano u standardu, fer vrijednost je iznos za koji se sredstvo može razmijeniti između dobro upućenih, voljnih strana u transakciji van dohvata ruke.

Pozivanje na fer vrijednost u MSFI 16 javlja se u procjeni početne cijene osnovnih sredstava stečenih zamjenom (klauzule 24-26), u naknadnoj procjeni po revalorizovanoj vrijednosti (klauzule 31-34), po redu amortizacije (klauzula 52). ), u zahtjevima za objavljivanje informacija u izvještavanju (klauzule 77, 79).

Problem fer vrednosti, u okviru MSFI 16, većina stručnjaka povezuje sa modelom naknadnog vrednovanja osnovnih sredstava po revalorizovanoj vrednosti, dok se fer vrednost često shvata kao tržišna vrednost.

Odnosno, kao računovodstvena politika, kompanija mora izabrati jedan od modela za vrednovanje dugotrajnog sredstva nakon priznavanja, bilo model istorijskog troška, ​​umanjen za naknadnu akumuliranu amortizaciju i gubitke od obezvređenja, ili model revalorizovanog troška, ​​koji je fer vrednost osnovno sredstvo na dan revalorizacije, umanjeno za akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti.

Tržišna cijena je najrazumnija (ali ne i jedina) mjera fer vrijednosti. Potvrda za to se može naći u klauzulama 32,33 MSFI 16 “Stalna sredstva”, prema kojima je fer vrijednost zemljišta, zgrada, mašina i opreme obično njihova tržišna vrijednost.”

L. Shneidman smatra da se prilikom primjene fer vrijednosti koriste različite metode. Najbolji dokaz fer vrijednosti nekretnine su obično trenutne tržišne cijene na aktivnom tržištu za istu nekretninu u istom području pod istim uslovima.

U slučajevima procene vrednosti specijalizovane imovine koja se retko ili ne prodaje na otvorenom tržištu osim kao deo tekućeg poslovanja i stoga se ne može proceniti u skladu sa konceptom tržišne vrednosti, trošak restauracije (zamjene) umanjen za amortizaciju, odnosno trošak , utvrđuje se zamjena umanjena za amortizaciju.

Troškovi zamjene definiraju se kao iznos novca potreban za istovremenu zamjenu osnovnog sredstva novim, korištenjem najsavremenijih tehnologija i materijala, radne snage, proizvodne opreme na postojećem nivou režijskih troškova, dobiti izvođača i drugih naknada.

U nedostatku tržišnih pokazatelja fer vrijednosti, zbog specifične prirode neke nekretnine, postrojenja i opreme, te zbog toga što se takva imovina rijetko prodaje odvojeno od cjelokupne neograničenosti poslovanja, moguća je procjena na osnovu prihoda ili amortizovanog troška zamjene.

Tržišnu vrijednost osnovnih sredstava određuju profesionalni procjenitelji, dok tržišna vrijednost označava iznos koji se može dobiti prodajom ulaganja na aktivnom tržištu (stav 32. MSFI 16 „Stalna sredstva“).

Na osnovu navedenog, jasno je da jednostavno nema problema u primjeni pitanja „fer vrijednosti“ u okviru MSFI 16. Postavlja se samo pitanje potrebe za revalorizacijom osnovnih sredstava prilikom prelaska na MSFI, u vezi sa takvim karakteristikama ruske prakse računovodstva osnovnih sredstava kao što su:

• netržišne cijene u istorijskom periodu formiranja vrijednosti većine osnovnih sredstava, do 1991. godine;
• hiperinflacija u privredi nakon uvođenja tržišnih cjenovnih mehanizama 1991. godine;
• napuštanje nakon 1997.

Danas možemo sa sigurnošću reći da su karakteristike ruskog računovodstvenog sistema takve da rezidualna vrijednost ni na koji način ne odražava tržišnu (fer) vrijednost osnovnih sredstava.

Dve trećine osnovnih sredstava najvećih preduzeća stvorene su tokom sovjetske privrede - perioda planiranih neinflatornih cena, strogog budžetiranja i alokacije resursa, odnosno netržišnih tarifa i troškova.

Vremenska struktura istorijskog troška osnovnih sredstava najvećih ruskih preduzeća danas ima sljedeći oblik:

• u zadnjih 10 godina (90-ih) formirano je 27%;
• od prije 10 do 20 godina (80-e) - 31%;
• od prije 20 do 30 godina (70-e) - 25%;
• prije više od 30 godina - 17%.

U poslednjoj deceniji formirana je istorijska vrednost jedne trećine osnovnih sredstava. Upravo ovaj period karakteriše hiperinflatorni rast domaćih cena i depresijacija rublje, što je pokazatelje troškova ovih godina učinilo nepouzdanim.

Od 1991. do 2004. godine troškovi izgradnje zgrada i objekata porasli su više od 20 puta (uzimajući u obzir denominaciju), a od 1970. godine - više od 40 puta. U ovom periodu doživjeli smo četiri revalorizacije osnovnih sredstava - 1992., 1994., 1996. i 1997. godine. Kao rezultat toga, knjigovodstvena vrijednost osnovnih sredstava početkom 1997. godine povećana je za 12,5 puta i ostala je na ovom nivou kod većine preduzeća do danas.

Od 1998. godine mnoga preduzeća su napustila, pa knjigovodstvena vrijednost osnovnih sredstava odgovara nivou cijena od 1. januara 1997. godine.

Zbog inflacije, neadekvatnih revalorizacija i drugih faktora, fer vrijednost, odnosno trošak zamjene, ispada da je veći od prvobitne knjigovodstvene vrijednosti. Prema proračunima ZAO Otsenka-Consulting, za različite kompanije se razlikuju od 2 do 10 puta. Može se pretpostaviti da je veličina naknada za amortizaciju na sličan način iskrivljena, što ozbiljno utiče na finansijski učinak preduzeća i njihovu sposobnost da akumuliraju rezerve za kapitalne investicije.

Međutim, kao rezultat revalorizacije, neće sve organizacije u zemlji doživjeti povećanje kapitalizacije kao rezultat primjene “fer vrijednosti”. Na primjer, u Ministarstvu željeznica osnovna sredstva su jako dotrajala i njihova revalorizacija će smanjiti kapitalizaciju industrijskih organizacija, što može dovesti do bankrota.

Pogledajmo kako stručnjaci vide "fer vrijednost": pravedna procjena je subjektivna procjena.

Najstariji član IASB-a, najistaknutiji stručnjak za procjenu vrijednosti imovine, D. Damant, tvrdi da u skladu sa „Načelima sastavljanja i prezentacije finansijskih izvještaja” imovina treba biti prikazana u bilansu stanja po nabavnoj vrijednosti (u stvari, po trošku zamjene), a ne na osnovu iznosa prihoda ostvarenog kao rezultat korištenja ovih sredstava. D. Damant izvodi ovaj zaključak iz sljedeće okolnosti: ako je svrha bilansa da predstavi informacije za predviđanje novčanih tokova, onda kada bi se imovina odražavala na diskontovanu vrijednost novčanih tokova, nastao bi začarani krug. Buduće ekonomske koristi ne mogu biti sredstva koja se koriste za sticanje istih ekonomskih koristi.

A.P. Rudanovski (1863-1934) negira bilo kakvu revalorizaciju, smatrajući da inflacija utiče na promet preduzeća, a ne na bilans stanja.

Međutim, drugi branioci principa napravili su ozbiljna odstupanja od ideje koja je definisala. Na Zapadu su to, prije svega, G. Limperg (1879-1961) i F. Schmidt (1882-1950). Smatrali su da je moguće nabavne cijene dovesti na sadašnje nabavne cijene, jer je samo u tom slučaju moguće osigurati očuvanje kapitala preduzeća.

V.V Kovalev, napominjući da je „fer vrijednost“ revolucija u računovodstvu, tumači je kao procjenu zasnovanu na računovodstvu budućih prihoda.

Načelo računovodstva po trošku je obrazloženje za najsloženiji i najkontroverzniji problem u računovodstvu. Prema ovom principu, svrha računovodstva nije pronaći vrijednost koja se može promijeniti nakon poslovne transakcije, već utvrditi trošak (trošak u vrijeme poslovne transakcije).

Pokušaćemo, na osnovu kriterijuma relevantnosti, objektivnosti i izvodljivosti, da logično opravdamo prioritet pozicije obračuna troškova osnovnih sredstava.

Kada bi postojao samo jedan kriterijum prikladnosti, onda bi pitanje početnih troškova trebalo da se skine sa dnevnog reda. a imovina organizacije po trenutnoj tržišnoj vrijednosti za korisnike računovodstvenih informacija (vlasnike, trenutne i potencijalne zajmodavce, dobavljače, itd.) je najprikladnija i koristit će im: vrijednost imovine u trenutnom trenutku je indikativnija od procjene iste nekretnine po cijenama koje su bile na snazi ​​prije nekoliko perioda (prvobitna cijena).

Međutim, primjenjuju se i druga dva kriterija: objektivnost i izvodljivost.

O pouzdanosti početne vrijednosti svjedoči činjenica da je u trenutku nabavke knjigovodstveni objekat formiran pod uticajem ponude i potražnje i razvijao se kao njihova ravnoteža. Provjerljivo je, što je potvrđeno transakcijskim dokumentima (ugovor o snabdijevanju, plaćeni računi dobavljača, fakture). Za razliku od prvobitne, trenutna tržišna vrijednost se ne može smatrati objektivnom, jer ne karakteriše obavljenu bilateralnu kupoprodajnu transakciju, već subjektivnu procjenu prodavca.

Prema kriteriju izvodljivosti, prednost se neosporno daje originalnoj cijeni. Naziva se i stvarni trošak, koji u engleskoj verziji odgovara povijesnom trošku. To je stvarni trošak nabavke koji se unosi u „povijest“ knjigovodstvenog objekta, prati ga kroz cijeli životni ciklus korištenja ili potrošnje i ne zahtijeva nikakve dodatne troškove za računovodstvo, dok se prilikom organizacije računovodstvenog procesa na trenutne tržišne vrijednosti, potrebno je dodatno osoblje za obavljanje stalnih revalorizacija računovodstvenih objekata.

Stav prema uvođenju koncepta „fer vrijednosti“ u rusko računovodstvo je dvosmislen, jer Y. V. Sokolov smatra da je uvođenje ovog koncepta u našem razumijevanju računovodstva jednako likvidaciji. Fer vrijednost treba da nastane, prema autorima MSFI 16, samo kada: (1) postoji slobodna transakcija (ugovorne strane djeluju bez prinude); (2) imaju pristup i dovoljno informacija o tržištu za vrijedne stvari koje čine predmet kupovine i prodaje; (3) djelovati bez posrednika.

Kako ističe Ya V. Sokolov, mnogi stručnjaci koji su se bolje upoznali sa specifičnim uslovima koji su se razvili u ZND došli su do zaključka da takvi uslovi ne postoje u istočnoj Evropi. Postali su uvjereni da bi uvođenje fer vrijednosti u CIS samo naglo povećalo rizik odluka menadžmenta. Ovaj rizik je, prije svega, veliki u rješavanju pitanja vezanih za zaštitu imovine preduzeća.

Odbijanje da se dokumentuju činjenice iz privrednog života i davanje računovođi čak ne prava, već obaveze da obračunava imovinu na sajmu, ali, zapravo, po proizvoljnoj ceni, samo otvara zeleno svetlo za pronevere i krađe. Čini se da su mnogi strani preduzetnici koji su radili u Rusiji to počeli da shvataju.

A. S. Bakaev smatra da će obavezna upotreba principa fer vrijednosti u Rusiji dovesti do toga da će se trošak osnovnih sredstava višestruko povećati u odnosu na njihovu vrijednost procijenjenu prema važećim pravilima. Shodno tome, udio amortizacije osnovnih sredstava u cijeni koštanja će se povećati. Zatim će rasti tarife i cijene, a plate će rasti. I sve se to tiče ne samo velikih kompanija, poput RAO ES ili Gazproma, već apsolutno svih preduzeća, posebno organizacija stambeno-komunalnog kompleksa.

Ako se sva osnovna sredstva stambeno-komunalnih usluga procijene po fer vrijednosti, svaki Rus će u svom džepu osjetiti razliku između posljedica primjene ruskih i međunarodnih standarda. S druge strane, korištenje principa fer vrijednosti pruža odličnu osnovu za analitički rad.

Očigledno je i da će se uvođenjem principa fer vrijednosti trošak računovodstva osnovnih sredstava povećati najmanje dva puta, a ako trenutno intenzitet rada obračuna osnovnih sredstava nije veći od 10%, onda sa prelaskom na MSFI može premašiti 20%. osnovna sredstva će zahtevati ogromne troškove za angažovanje procenitelja.

Stav Instituta profesionalnih računovođa Rusije po ovom pitanju je da je potrebno omogućiti organizacijama u zemlji kojima je to potrebno da samostalno odlučuju o revalorizaciji osnovnih sredstava po fer vrijednosti i to odražavaju u svojim računovodstvenim politikama.

Uprkos određenim praktičnim poteškoćama, smatra L. Shneidman, upotreba fer vrijednosti u sastavljanju finansijskih izvještaja nema sumnje kod većine stručnjaka da ova metoda vrednovanja ima niz neospornih prednosti i pruža veću korisnost informacija za korisnike.

Također treba napomenuti da su trenutno u toku paralelni projekti mjerenja fer vrijednosti od strane IASB-a i Odbora za standarde finansijskog računovodstva (FASB) Sjedinjenih Država. Kao što je rekao Edge, „Međunarodni komitet za standarde vrednovanja (IVSC) pozdravlja ove inicijative i posvećen je pružanju pomoći oba odbora za finansijske standarde u identifikaciji praktičnih pitanja koja mogu uticati na fer vrednost u određenom kontekstu, a zatim pružanje jasnoće o tome koje pretpostavke se moraju uraditi da bi se postigla tražene računovodstvene ciljeve.” Ishod ovih projekata može uključiti dalje revizije MSFI i MVS u budućnosti.

Kao što je ranije navedeno, koncept „fer vrijednosti“ ne postoji u ruskom zakonodavstvu. Domaće zakonodavstvo (klauzula 1, član 11 Federalnog zakona Ruske Federacije od 21. novembra 1996. br. 129-FZ) predviđa sljedeće vrste vrednovanja imovine:

• kupljeno uz naknadu - zbrajanjem stvarnih troškova nastalih za njegovu kupovinu;
• primljeno bez naknade - po tržišnoj vrijednosti na dan kapitalizacije;
• proizvedeno u samoj organizaciji - po trošku njene proizvodnje.

Računovodstveni propisi takođe odobravaju metode vrednovanja:

• po vrijednosti imovine uložene kao ulog u osnovni kapital o kojoj su osnivači ugovorili (PBU 5/01 i 6/01),
• po trošku imovine koja se zamjenjuje (ili trošku nabavke sličnih objekata), imovina plaćena u naturi (PBU 5/01, 6/01, 9/99 i 10/99).

Prema PBU 6/01, komercijalna organizacija to može učiniti najviše jednom godišnje (na početku izvještajne godine) po tekućoj (zamjenskoj) cijeni.

Prema PBU 6/01, to se vrši ponovnim obračunom njegovog izvornog ili tekućeg (zamjenskog) troška, ​​ako je ovaj objekt ranije revaloriziran, i iznosa amortizacije obračunate za cijeli period korištenja objekta.

Stavom 41. Uputstva za računovodstvo osnovnih sredstava utvrđeno je da se revalorizacija osnovnih sredstava vrši radi utvrđivanja stvarne vrijednosti osnovnih sredstava usklađivanjem prvobitne vrijednosti osnovnih sredstava sa njihovim tržišnim cijenama i uslovima reprodukcije na dan. revalorizacije.

Za potrebe ovih Smjernica, tekući (zamjenski) trošak osnovnih sredstava podrazumijeva se kao novčani iznos koji organizacija mora platiti na dan revalorizacije ako je potrebno zamijeniti bilo koji predmet.

Prilikom utvrđivanja tekućeg (zamjenskog) troška mogu se koristiti: podaci o sličnim proizvodima dobijeni od proizvodnih organizacija; informacije o nivoima cijena dostupnih od državnih organa za statistiku, trgovinskih inspekcija i organizacija; informacije o nivoima cijena objavljene u medijima i stručnoj literaturi; procjena biroa tehničkog inventara; stručna mišljenja o tekućim (zamjenskim) troškovima osnovnih sredstava.

S tim u vezi, danas se može tvrditi da još uvijek postoji analog „fer vrijednosti“ u ruskom računovodstvu. Drugo pitanje je da stav 41. Metodoloških uputstava za računovodstvo osnovnih sredstava zahtijeva usklađivanje prvobitne (a ne bilansne) vrijednosti osnovnih sredstava sa njihovim tržišnim cijenama. Istovremeno, amortizacija se indeksira proporcionalno promjeni originalne (zamjenske) cijene i ni na koji način ne odražava stvarnu fizičku, ekonomsku i moralnu amortizaciju imovine.

Ako preduzeće angažuje profesionalne procenitelje, nastaju i „izvanredne” situacije. Nakon što su dobili Izvještaj o procjeni vrijednosti imovine u kojem je navedena tržišna cijena imovine, računovođe se susreću sa sljedećom dilemom - s jedne strane, procjenitelji, zbog važećih standarda vrednovanja, prilikom obračuna uzimaju u obzir sve vrste amortizacije imovine. (što je u suprotnosti sa računovodstvenim zakonima), s druge strane, nakon dobijanja tržišne vrijednosti u izvještajnoj imovini, za računovođe ostaje misterija šta da rade sa iznosom amortizacije na procijenjenom objektu koji se odražava na računovodstvenim računima, budući da tržišna vrijednost koju su naveli procjenitelji već je naznačena uzimajući u obzir amortizaciju.

Problem “revalorizacije na ruskom” leži upravo u činjenici da se sam koncept “”, kako ga tumači PBU 6/01, razlikuje od koncepta “revalorizacije” kako ga tumači MSFI 16, i razlikuje se od koncepta “revalorizacije” vrednovanje” kako se tumači Zakonom br. 135 - Savezni zakon “O aktivnostima procene”. Posebno se razlikuju metode i metode njihove implementacije.

Ako uporedimo koncept “fer vrijednosti” prema MSFI sa konceptom “tržišne vrijednosti”, kako se tumači Zakonom br. 135-FZ “O aktivnostima procjene”, vidjet ćemo da se ove definicije praktično ne razlikuju jedna od druge. . Ali ovo je samo formalno, ako se fer vrijednost za potrebe MSFI 16, u zavisnosti od specifičnih okolnosti, razumije ili kao vrijednost stvarnih transakcija, ili zamjenski trošak, ili vrijednost zasnovana na diskontiranom prihodu, tada se za potrebe Zakona br. 135-FZ i standardi vrednovanja, tržišna vrijednost određena na osnovu kombinacije komparativnog, prihoda i troškovnog pristupa (klauzula 18 Uredbe Vlade Ruske Federacije od 6. jula 2001. br. 519 „O odobravanju standarda vrednovanja“) .

Iz svega navedenog jasno je da se, s jedne strane, ako se odabere model računovodstva istorijskog troška, ​​transfer računovodstva osnovnih sredstava na principe utvrđene u MSFI-u vrši se bez svođenja vrijednosti imovine na „fer“ vrijednost.

S druge strane, izbor preduzeća za model obračuna osnovnih sredstava po revalorizovanom trošku doneće mu dodatne troškove za obaveznu godišnju revalorizaciju osnovnih sredstava, au svakom slučaju će ga obavezati da obračunava trošak osnovnih sredstava korišćenjem osnovni pristup (istorijski trošak minus akumulirana amortizacija i akumulirani gubici od umanjenja vrijednosti). Stoga se alternativni pristup ne čini privlačnim ruskim preduzećima.

S tim u vezi, za prvu primjenu MSFI predlaže se korištenje jednog od šest neobaveznih izuzetaka sadržanih u standardu MSFI 1 „Prvi put usvajanje međunarodnih standarda finansijskog izvještavanja“.

Prema ovom izuzetku, ako postoji pouzdana revalorizacija koja daje vrijednost nekretnina, postrojenja i opreme koja je bliska njihovoj knjigovodstvenoj vrijednosti prema „istorijskom“ pristupu, kao i fer vrijednosti ovih nekretnina, postrojenja i opreme, takva vrijednost se može uzeti kao pretpostavljena na datum revalorizacije.

Nakon toga možete „započeti novi život“ za takva osnovna sredstva u računovodstvu prema MSFI - odrediti preostali korisni vek, a samim tim i troškove amortizacije, a zatim uzeti u obzir takva osnovna sredstva prema „istorijskoj“ šemi, tj. prihvati dobijenu procenjenu vrednost za prvobitnu vrednost osnovnih sredstava, a zatim se u bilansu stanja ovo osnovno sredstvo obračunava po principu: prvobitni trošak minus amortizacija minus gubici od obezvređenja.

Sprovođenje jednokratne revalorizacije pri prvoj primeni MSFI omogućiće preduzeću da smanji troškove godišnje revalorizacije osnovnih sredstava, a takođe, što je tipično za rusku „potcenjenu“ imovinu, da prikaže osnovna sredstva po vrednosti bliže. istina, povećavajući svoju neto imovinu.

Sumirajući sve gore navedeno, mogu se istaći sljedeće ključne tačke:

• MSFI 16 pruža dva modela za naknadno računovodstvo nekretnina, postrojenja i opreme, model istorijskog troška i model revalorizirane cijene. Ova dva modela, sa izuzetkom principa umanjenja vrijednosti, odgovaraju modelima sadržanim u PBU 6/01.
• MSFI 16 ne zahtijeva, kako mnogi stručnjaci smatraju, obavezno usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti sa fer vrijednosti, jer kod primjene modela računovodstva po istorijskom trošku revalorizacija osnovnih sredstava nije neophodna.

Model računovodstva osnovnih sredstava po istorijskom trošku je manje radno intenzivan i zahteva manje finansijske troškove, osim toga, „istorijski trošak“ je objektivniji, jer se zasniva na činjenicama ekonomske aktivnosti koje imaju dokumentovane dokaze. US GAAP poriče računovodstvo po revalorizovanim iznosima, što je jedna od njihovih fundamentalnih razlika u odnosu na MSFI. Trenutno je model „revalorizovane cene“ alternativni metod računovodstva osnovnih sredstava prema MSFI 16, dok je model „istorijske cene“ glavna metoda.

Istovremeno, trošak osnovnih sredstava većine ruskih preduzeća ni na koji način ne odražava njihovu fer (tržišnu vrijednost). Ako, ipak, pri prelasku na MSFI, preduzeće želi da prikaže trošak osnovnih sredstava po fer vrednosti, ima tu mogućnost zahvaljujući MSFI 1 „Prva primena MSFI“. Ovaj standard dozvoljava jednokratnu revalorizaciju sa naknadnim računovodstvom osnovnih sredstava po istorijskom trošku.

Rusko zakonodavstvo ima analogiju sa „fer“ vrijednosti. Primjenjuje se ako se odabere model računovodstva osnovnih sredstava po revaloriziranoj vrijednosti.

Postoje razlike između i njihove „fer“ vrijednosti prema MSFI, ali one su tehničke razlike i nisu fundamentalne prirode.

Metoda revalorizacije osnovnih sredstava prema MSFI je ekonomski opravdanija i ne postoje razlozi koji bi spriječili uvođenje ovih metoda u rusku praksu, te stoga PBU 6/01 i Metodološka uputstva za njih zahtijevaju izmjene u smislu postupak sprovođenja revalorizacije na tekući (restorativni) trošak i revalorizacije akumulirane amortizacije osnovnih sredstava.

3.2 Gubici zbog umanjenja vrijednosti

Značajna razlika između ruskih pravila za naknadno vrednovanje osnovnih sredstava i pravila utvrđenih međunarodnim standardima leži upravo u primeni MSFI 16, na oba modela naknadnog vrednovanja, gubitaka od njihovog obezvređenja.

Pre usvajanja MSFI 36 Umanjenje vrednosti imovine, skoro svaki standard koji je regulisao računovodstvo različitih sredstava sadržao je odredbe koje su predviđale procedure za obračunavanje njihovog obezvređenja. Međutim, nije bilo detaljnih smjernica ili jedinstvenih principa. Takvi principi su formulisani u MSFI 36, koji je odobrio Odbor za međunarodne računovodstvene standarde 1998. godine i na snazi ​​od 1. januara 1999. godine. Standard je posljednji put ažuriran 31. marta 2004. godine.

Hajde da analiziramo glavne odredbe MSFI 36 „Umanjenje vrednosti imovine“.

Ukoliko postoji sumnja na obezvređenje osnovnih sredstava, onda u cilju poštovanja principa konzervativnosti, MSFI 36 „Umanjenje vrednosti sredstava“ zahteva posebnu proceduru – test obezvređenja.

Sprovođenje testa obezvređenja se prvenstveno odnosi na princip opreznosti koji je dat u MSFI principima za pripremu i kompilaciju finansijskog izveštavanja. Ovaj princip glasi: „...Razboritost je uvođenje određenog stepena opreza u proces donošenja sudova neophodnih za izradu proračuna potrebnih u uslovima neizvjesnosti, tako da sredstva... ne budu precijenjena.

Sprovođenje testa obezvređenja je karakteristično ne samo za MSFI, zahtev za sprovođenje odgovarajućeg testa je takođe uključen u US GAAP.

Prema MRS 36, gubitak od umanjenja vrijednosti mora se priznati kad god knjigovodstvena vrijednost sredstva premašuje njegov nadoknadivi iznos. Nadoknadivi iznos je veći od neto prodajne cijene i vrijednosti u upotrebi.

Neto prodajna cijena je iznos koji bi se mogao dobiti prodajom imovine u transakciji između upućenih, voljnih strana pod općim uvjetima, umanjen za sve direktne troškove otuđenja.

Upotrebna vrijednost je sadašnja vrijednost procijenjenih budućih novčanih tokova za koje se očekuje da će proizaći iz kontinuirane upotrebe sredstva i njegovog otuđenja na kraju njegovog korisnog vijeka trajanja. Obično se ova vrijednost procjenjuje u dva koraka: prvo se procjenjuju budući novčani prilivi i odlivi od upotrebe sredstva i njegovog otuđenja, a zatim se na ove buduće tokove gotovine primjenjuje odgovarajuća diskontna stopa. Diskontna stopa prije oporezivanja treba da odražava trenutne tržišne procjene vremenske vrijednosti novca i rizike specifične za to sredstvo. Diskontna stopa ne treba da odražava rizike za koje su procene budućih novčanih tokova prilagođene.

MSFI i US GAAP se razlikuju po načinu na koji odražavaju umanjenje vrijednosti imovine, što je povezano sa metodologijom za određivanje trenutne vrijednosti imovine, kao i odrazom umanjenja vrijednosti goodwill-a.

Prema tome, prema US GAAP-u, sredstvo se smatra obezvrijeđenim ako njegova knjigovodstvena vrijednost premašuje očekivane nediskontirane buduće tokove gotovine od upotrebe. Da bi se utvrdilo umanjenje vrijednosti, MSFI uspoređuje knjigovodstvenu vrijednost sredstva sa dvije vrijednosti:

1. sadašnju vrijednost budućih novčanih tokova od njegove upotrebe
2. neto prodajna vrijednost.

Ako knjigovodstvena vrijednost sredstva prelazi nižu od dvije navedene vrijednosti, tada se ono priznaje kao umanjeno.

Gubitak od umanjenja vrijednosti, prema MRS 36, je iznos za koji knjigovodstvena vrijednost sredstva premašuje njegov nadoknadivi iznos.

Na svaki datum bilansa, entitet mora procijeniti da li postoje indikacije da bi imovina mogla biti umanjena. Ako se identifikuje bilo koja takva indikacija, entitet mora procijeniti nadoknadivi iznos sredstva.

Gubitak od umanjenja vrijednosti priznaje se u bilansu uspjeha za imovinu koja se vodi po nabavnoj vrijednosti ili se tretira kao umanjenje vrijednosti imovine koja se vodi po revaloriziranom iznosu.

Na svaki datum izvještavanja, entitet je dužan utvrditi da li postoji ili ne postoji indikacija da gubitak zbog umanjenja vrijednosti priznat u prethodnim periodima za sredstvo koje nije goodwill možda više ne postoji ili se možda smanjio. Ako se otkrije bilo kakva takva indikacija, entitet mora procijeniti nadoknadivi iznos tog sredstva (MRS 36, paragraf 110).

Pokazatelji potencijalnog smanjenja gubitka zbog umanjenja vrijednosti odražavaju indikatore potencijalnog gubitka zbog umanjenja vrijednosti navedene u paragrafu 12 MRS 36.

Na osnovu paragrafa 114 MRS 36, gubitak od umanjenja vrijednosti priznat u prethodnim periodima u vezi sa sredstvom koje nije goodwill se poništava ako, i samo ako je došlo do promjene u procjenama korištenim u određivanju nadoknadivog iznosa tog sredstva od posljednji gubitak je priznat. U takvom slučaju, knjigovodstvena vrijednost sredstva, osim kako to zahtijeva paragraf 117 MRS 36, povećava se do nadoknadivog iznosa. Ovo povećanje je ukidanje gubitka od umanjenja vrijednosti.

Knjigovodstveni iznos imovine, isključujući goodwill, uvećan za poništavanje gubitka od umanjenja vrijednosti ne smije premašiti knjigovodstvenu vrijednost koja bi bila utvrđena (umanjena za amortizaciju) da za sredstvo nije priznat gubitak od umanjenja u prethodnim godinama (stav 117. MRS-a 36). ).

Na osnovu paragrafa 118 MRS 36, svako povećanje knjigovodstvene vrijednosti sredstva osim goodwill-a iznad knjigovodstvenog iznosa koje bi bilo utvrđeno (umanjeno za amortizaciju) da nije priznat gubitak zbog umanjenja vrijednosti sredstva u prethodnim godinama je revalorizacija. Za obračun takve revalorizacije, entitet primjenjuje relevantni Međunarodni standard finansijskog izvještavanja na sredstvo.

Ukidanje gubitka od umanjenja vrijednosti sredstva koje nije goodwill se priznaje direktno u bilansu uspjeha osim ako se sredstvo ne obračunava po revaloriziranom iznosu u skladu s drugim standardom (na primjer, prema modelu revalorizacije u MSFI 16 Osnove). ). Svako ukidanje gubitka od obezvređenja revalorizovanog sredstva se obračunava kao povećanje revalorizacije u skladu sa tim drugim Standardom (paragraf 119 MRS 36).

Poništenje gubitka od umanjenja vrijednosti revaloriziranog sredstva se direktno knjiži u korist kapitala pod naslovom „Iznos revalorizacije“. Međutim, ako je gubitak od obezvređenja istog revalorizovanog sredstva prethodno bio priznat u bilansu uspeha, tada se ukidanje tog gubitka takođe priznaje u bilansu uspeha (paragraf 120 MRS 36).

Kada se prizna ukidanje gubitka od obezvređenja, trošak amortizacije za sredstvo mora se korigovati unapred kako bi se revidirani knjigovodstveni iznos sredstva, umanjen za njegovu preostalu vrednost (ako postoji), alocirao na sistematskoj osnovi tokom preostalog veka upotrebe (MSFI 121). 36).

Ukidanje gubitka od umanjenja vrijednosti jedinice koja stvara novac se raspoređuje na imovinu jedinice, osim goodwilla, srazmjerno knjigovodstvenoj vrijednosti te imovine. Ova povećanja knjigovodstvenih iznosa obračunavaju se kao ukidanje gubitaka od umanjenja vrijednosti pojedinačnih sredstava i priznaju u skladu sa paragrafom 119 (paragraf 122 MRS 36).

Treba napomenuti da, za razliku od MSFI, US GAAP ne dozvoljava ukidanje bilo kakvih gubitaka zbog umanjenja vrijednosti (na primjer, gubitaka od umanjenja vrijednosti nekretnina, postrojenja i opreme). Prema MSFI, u slučajevima kada je došlo do promjene u pretpostavkama koje su prethodno korištene pri izračunavanju nadoknadivog iznosa, potrebno je ukidanje prethodno priznatih gubitaka.

Pristalice uvođenja MSFI u Rusiji očito su naivne ako vjeruju da je, za razliku od ruskog računovodstvenog sistema, ovaj standard primjer savršenstva. MSFI 36, koji je osmišljen tako da odražava fer vrijednost imovine, kompanija može koristiti ili za uljepšavanje svog izvještavanja ili za skrivanje dobiti.

Kao što je ranije napomenuto, nadoknadivi iznos sredstva utvrđuje se kao viši od neto prodajne cijene sredstva i njegove vrijednosti u upotrebi (klauzula 18 MRS 36). Najbolji dokaz o neto prodajnoj cijeni sredstva je njegova tržišna cijena umanjena za troškove otuđenja, odnosno, drugim riječima, troškovi njegove prodaje (klauzula 25 MRS 36). Ako trenutna cijena nije dostupna kao osnova za procjenu neto prodajne cijene, tada se, u skladu sa paragrafom 27 MRS 36, može koristiti najnovija transakcijska cijena.

Ali ponekad je situacija takva da se neto prodajna cijena imovine ne može utvrditi iz različitih razloga, na primjer, zbog nedostatka osnove za pouzdanu procjenu. U takvim slučajevima, prema MRS 36, vrijednost u upotrebi može se uzeti kao nadoknadivi iznos sredstva.

Utvrđivanje vrijednosti u upotrebi sredstva zasniva se na procjeni budućih novčanih priliva i odliva od upotrebe tog sredstva (klauzula 26 MRS 36) i primjeni odgovarajuće diskontne stope na buduće tokove gotovine.

Procjene budućih priliva i odliva su zasnovane na finansijskim prognozama budžeta kompanije koje je odobrilo rukovodstvo (klauzula 27 MSFI). Dakle, prognoze novčanog toka utiču na procijenjenu neto prodajnu cijenu imovine, a kompanije mogu mijenjati ove prognoze kako smatraju prikladnim kako bi napravile vlastitu procjenu te cijene.

Radi jasnoće, dajemo sljedeći primjer kako se umanjenje vrijednosti može koristiti za regulaciju finansijskog učinka kompanije.

Pretpostavimo da se određene kompanije A i B bave trgovinom, radi lakšeg poređenja, pretpostavimo da su svi finansijski pokazatelji ovih kompanija jednaki. Obje kompanije imaju istu specijalizovanu opremu kupljenu prije nekoliko godina za koju je potrebno procijeniti potencijalno umanjenje vrijednosti. Knjigovodstvena vrijednost specijalizovane opreme je 300 hiljada dolara.

Kompanija A je krajem ove godine kupila sličnu opremu od kompanije C, cijena transakcije je 280 hiljada dolara. U skladu sa MSFI 36, kompanija A je utvrdila da je neto prodajna cijena starog sredstva jednaka cijeni nove transakcije (220 hiljada dolara) zaključene sa kompanijom C.

Kompanija ove godine nije kupila sličnu opremu, nije bila u mogućnosti da sazna tržišnu cijenu za nju (namjerno), te je, u skladu sa MSFI 36, odlučila da njenu vrijednost u upotrebi računa kao nadoknadivi iznos sredstva.

Prije nego što su rezultati umanjenja vrijednosti uključeni u bilans uspjeha tekuće godine, kompanije A i B su imale dobit od 60.000 USD. Menadžment kompanije B planira da godinu završi sa dobiti, a njen gubitak od obezvređenja ne bi trebalo da bude veći od 60 hiljada dolara.

Kompanija B, procijenivši trenutnu situaciju, odlučuje da vrijednost u upotrebi opreme bude 280 hiljada dolara. U cilju postizanja ovakvih rezultata, menadžment kompanije odobrava finansijski budžet, u kojem predviđanja novčanih tokova od korišćenja ove opreme daju rezultat potreban za godišnje izvještavanje.

Sljedeći korak je utvrđivanje gubitka od umanjenja vrijednosti i izračunavanje neto prihoda Kompanije A i B. Gubitak od umanjenja vrijednosti je definisan kao razlika između knjigovodstvene vrijednosti i nadoknadivog iznosa (neto prodajna vrijednost ili vrijednost u upotrebi).

Kao rezultat toga, kompanije će dobiti sljedeće gubitke od umanjenja vrijednosti:

• za kompaniju A je 300.000 - 220.000 = 80.000 dolara,
• Kompanija B ima 300.000 - 280.000 = 20.000 dolara.

A u bilansu uspjeha to će izgledati ovako (tabela 3).

Tabela 3. Podcjenjivanje gubitka od umanjenja vrijednosti u odnosu na precijenjenu dobit (USD)

U skladu sa paragrafom 119 MRS 36, ukidanje gubitka od obezvređenja mora se odmah priznati u bilansu uspeha kao dobit, osim ako se sredstvo ne iskazuje po revalorizovanom iznosu prema drugom standardu (na primer, model revalorizacije u MRS 16). Ovaj paragraf MRS 36 ponovo dozvoljava kompanijama da usklade svoje profite tako što će poništiti gubitke od obezvređenja kada se procena vrednosti sredstva u upotrebi zasniva, u skladu sa MRS 36, na predviđanjima tokova gotovine koje kompanija može da napravi po sopstvenom nahođenju. Dajemo primjer.

Kao iu prethodnom primjeru, neka se kompanije A i B bave trgovinom. Pretpostavimo da imaju istu prethodno kupljenu specijalizovanu opremu za koju je potrebno utvrditi moguće umanjenje u skladu sa MRS 36.

Radi lakšeg poređenja, pretpostavimo opet da su svi finansijski pokazatelji ovih kompanija jednaki.

Pretpostavimo da je u početku knjigovodstvena vrijednost specijalizovane opreme za kompanije A i B bila ista - 300 hiljada dolara. U prethodnoj godini, kompanije su procenile uticaj obezvređenja na sledeći način: Kompanija A je imala gubitak od obezvređenja od 80 hiljada dolara, a kompanija B imala je gubitak od obezvređenja od 20 hiljada dolara (rezultati prvog primera). Sledeće godine kompanije treba da preispitaju amortizaciju ove opreme, odnosno da utvrde njenu cenu zamene.

Ove godine kompanije A i B nisu nabavile novu sličnu opremu. Nisu bili u mogućnosti da saznaju tržišnu cijenu za to, te su, u skladu sa MRS 36, obje kompanije odlučile da uzmu u obzir njegovu vrijednost u upotrebi kao nadoknadivi iznos sredstva.

Vrijednost u upotrebi opreme kompanija A i B zasniva se na predviđanjima novčanih tokova na osnovu finansijskih budžeta odobrenih od strane menadžmenta.

Kao iu prethodnom primjeru, pretpostavimo da su za tekuću godinu kompanije A i B prije uključivanja rezultata umanjenja vrijednosti, kao i prethodne godine, ostvarile istu dobit u iznosu od 40 hiljada dolara.

Ovoga puta menadžment kompanije A je zainteresovan da godinu završi sa maksimalnom dobiti i odlučuje da u godišnjem izveštaju prikaže dodatnu dobit vraćanjem gubitka od obezvređenja imovine. Da bi to uradila, kompanija A, nakon procene situacije, odlučuje da vrednost korišćenja opreme ove godine bude 280 hiljada dolara. U tu svrhu, menadžment kompanije, A, odobrava finansijski budžet, u kojem predviđanja novčanih tokova od korišćenja ove opreme daju rezultat potreban za godišnje izvještavanje.

Menadžment kompanije B planira da godinu završi sa dobiti, ali ne želi da je povećava vraćanjem gubitka od obezvređenja, već, naprotiv, želi da umanji profit za mali iznos, kao u prvom primeru. S tim u vezi, njen gubitak zbog obezvređenja ne bi trebalo da pređe 40 hiljada dolara. Nakon analize postojećeg stanja, Kompanija B odlučuje da vrijednost u upotrebi opreme ove godine bude 250.000 dolara. U cilju postizanja ovih rezultata, rukovodstvo Kompanije B odobrava naredni finansijski budžet, shodno tome prilagođavajući prognoze novčanih tokova od korišćenja ove opreme.

Sada odredimo rezultat obezvređenja i iznos neto dobiti kompanija A i B.

Kompanija A ima nadoknadivu vrijednost (vrijednost u upotrebi) opreme veću od njene knjigovodstvene vrijednosti, a u tekućoj godini Kompanija A prima povrat gubitka od umanjenja vrijednosti jednak razlici:

ukidanje gubitka od umanjenja vrijednosti = nadoknadivi iznos - knjigovodstveni iznos = 280.000 - 220.000 = 60.000 $.

Ispostavilo se da je nadoknadivi iznos imovine za kompaniju B manji od njegove knjigovodstvene vrijednosti i, shodno tome, društvo u tekućoj godini ostvaruje gubitak od umanjenja vrijednosti, kao iu prethodnoj:

gubitak zbog umanjenja vrijednosti = 250,000 – 280,000 = -$30,000.

Dakle, pod jednakim uslovima, kompanija A ostvaruje profit od 100 hiljada dolara, a kompanija B ostvaruje profit od 10 hiljada dolara. U izvještaju o dobiti i gubitku to će izgledati ovako (tabela 4)

Na osnovu navedenog primjera može se vidjeti da je menadžment kompanije A predviđanjem budućih novčanih tokova nadoknadio gubitak od umanjenja vrijednosti i time povećao neto dobit kompanije u tekućoj godini. Kompanija B je po istoj metodologiji, naprotiv, smanjila neto dobit za godinu.

Ako entitet ne želi da prikaže ni dobitak ni gubitak od obezvređenja na Bilansu uspeha, moraće da „napravi” revalorizaciju sredstva, koja se evidentira kao povećanje kapitala kompanije. Tada će se gubitak od umanjenja vrijednosti prikazati ne kao rashod, već kao smanjenje kapitala društva (odjeljak „Rezultati revalorizacije“), odnosno neće se pojaviti u bilansu uspjeha. S tim u vezi, zanimljiv je primjer na web stranici Izdavačke kuće Berator-Press:

“Recimo da kompanija ima osnovno sredstvo sa preostalom vrijednošću od 100 dolara koje nije revalorizirano. Na datum izvještavanja, njegova fer vrijednost je 80 USD. Stoga, kompanija mora priznati trošak gubitka zbog umanjenja vrijednosti od 20 USD. Jednostavna revalorizacija na 120 USD neće učiniti ništa, jer će u ovom slučaju gubitak od umanjenja vrijednosti biti 40 USD. Stoga je potrebno „identificirati“ revalorizaciju koja se odnosi na prethodne periode. Odnosno, knjigovodstvena vrijednost imovine također mora biti 100 USD. Štaviše, njih 20 se mora uzeti u obzir kao rezultat revalorizacije izvršene u prethodnim periodima. Tada će se smanjenje vrijednosti imovine na 80 dolara odraziti kao smanjenje kapitala kompanije, a ne kao rashod, odnosno dobitak izvještajne godine će se povećati za 20 dolara.”

Međunarodni standardi finansijskog izvještavanja kreirani su kako bi zainteresiranim korisnicima pružili objektivne i pouzdane informacije. Međutim, kao što se vidi iz datih primjera, u MSFI je sasvim moguće pronaći potrebne načine za povećanje i smanjenje pokazatelja dobiti.

Potreba da se pokaže profitabilnost preduzeća povezana je, pre svega, sa činjenicom da se tržište akcija u Rusiji postepeno razvija, investitori pokušavaju da ulože novac u potencijalno profitabilnije kompanije; Dakle, što je veći profit, to je viša cijena dionice. Visoki pokazatelji profitabilnosti su takođe neophodni da bi preduzeća privukla pozajmljena sredstva.

Kao što zapadno iskustvo pokazuje, firme mogu biti zainteresovane ne samo za maksimiziranje, već i za minimiziranje profita. Jedna od ovih metoda naziva se računovodstvena metoda „velike kupke“. Na primjer, “veliko kupatilo” se organizuje u vrijeme reorganizacije poslovanja ili potpune promjene rukovodstva. U ovom slučaju, godišnji izvještaji odražavaju posebno velike gubitke, koji su povezani sa propustima prethodnog menadžmenta. U narednim godinama kompanija pokazuje dobre rezultate. Naravno, to analitičari, dioničari i investitori ocjenjuju kao bezuslovni uspjeh novog menadžment tima.

Upotreba u ruskoj praksi procene obezvređenja imovine prema sadašnjoj vrednosti budućih novčanih tokova od njenog korišćenja izgleda problematično iz drugog razloga.

Teoretski, veoma profitabilne kompanije su često neprofitabilne, što je povezano sa korišćenjem šema za utaju poreza kroz veštačko kretanje robnih tokova kroz niz zavisnih organizacija koje deluju kao vlasnici registrovani na teritorijama sa preferencijalnim poreskim režimima.

Istovremeno, promet robe unutar holdinga se vrši po minimalnim cijenama. Indikativne u tom smislu mogu biti šeme poreske optimizacije koje koriste YUKOS i njegovi vlasnici. Ove šeme u Rusiji naširoko koriste druge kompanije - od gigantskih holdinga do malih kompanija. Očigledno je da obračunata amortizacija imovine YUKOS-a, uz minimiziranje novčanih tokova, ni na koji način neće odgovarati stvarnosti.

U skladu sa MRS 36, test obezvređenja se mora izvršiti na svaki izveštajni datum. Štaviše, čak iu malim preduzećima broj sredstava u bilansu stanja može biti nekoliko desetina ili čak stotina. U takvoj situaciji, testiranje obezvređenja svake imovine će zahtevati dosta rada. Istovremeno, postoji mogućnost da većina obavljenog posla bude beskorisna, jer oštećenja nije bilo ili su neznatna.

Procedura za procenu obezvređenja imovine je prilično složena, jer zahteva određivanje moguće prodajne vrednosti i izračunavanje diskontovanih procena procenjenih budućih novčanih tokova koji se očekuju od korišćenja sredstva i od njegovog otuđenja na kraju njegovog korisnog veka trajanja (do izračunati vrijednost u upotrebi). S tim u vezi, testiranje obezvređenja imovine, kao i (ukoliko postoji obezvređenje) procena obezvređenja imovine mora se sprovesti uz angažovanje nezavisnih procenitelja.

Ovo je takođe zbog činjenice da, uprkos činjenici da je MSFI 36 računovodstveni standard, on se po svom sadržaju više odnosi na aktivnosti procene, operiše konceptima svojstvenim aktivnostima procene i opisuje procedure koje su u suštini prerogativ procenitelja. Rečnik ruskog računovođe jednostavno ne uključuje koncepte kao što su „jedinica koja stvara gotovinu“, „vrijednost u upotrebi sredstva“, „korporativna imovina“ i „testiranje imovine na umanjenje vrijednosti“.

Član 5 Uredbe Vlade Ruske Federacije od 6. jula 2001. br. 519 „O odobravanju standarda ocjenjivanja“ definira sljedeće pristupe ocjenjivanju:

• troškovni pristup - skup metoda za procjenu vrijednosti procijenjenog objekta, na osnovu utvrđivanja troškova neophodnih za obnovu ili zamjenu procijenjenog objekta, uzimajući u obzir njegovo habanje;
• komparativni pristup - skup metoda za procjenu vrijednosti procijenjenog objekta, zasnovanih na poređenju procijenjenog objekta sa sličnim objektima za koje su dostupne informacije o cijenama transakcija sa njima;
• prihodovni pristup - skup metoda za procjenu vrijednosti objekta procjene, na osnovu utvrđivanja očekivanog prihoda od objekta procjene.

Shodno tome, neto prodajna vrijednost imovine prema MSFI može se izračunati korištenjem komparativnog pristupa koji se koristi u aktivnostima procjene. Vrijednost sadašnje vrijednosti budućih novčanih tokova od upotrebe sredstva prema MSFI mogu prilično uspješno izračunati procjenitelji koristeći prihodovni pristup.

MRS 36 Umanjenje vrijednosti imovine primjenjuje se na veliki broj sredstava priznatih u bilansu stanja. Glavni cilj ovog standarda je osigurati da se imovina pravično mjeri u finansijskim izvještajima priznavanjem gubitka od umanjenja vrijednosti kada neto knjigovodstvena vrijednost premašuje nadoknadivi iznos.

Da bismo mogli da procenimo uticaj MSFI 36 na indikatore izveštavanja pripremljene prema MSFI, daćemo pravi primer.

Tako je, prema izvještajima OJSC Rostelecom prema MSFI za 2005. godinu, objavljenim 3. jula, neto profit OJSC Rostelecom, izračunat prema MSFI, smanjen u 2005. za 4,3 puta - na 978 miliona rubalja. (na kraju 2004. neto dobit iznosila je 4,266 milijardi rubalja).

Slab finansijski rezultat Rostelekoma delimično je posledica činjenice da je kompanija u svojim finansijskim izveštajima za 2005. godinu priznala gubitak od obezvređenja dugotrajne imovine u iznosu od 4,97 milijardi rubalja. (bez uzimanja u obzir gubitka od obezvređenja dugotrajne imovine, operativni dobitak na kraju 2005. godine ne bi bio 400,0 miliona rubalja, već 5,37 milijardi rubalja).

Istovremeno, neto profit OJSC Rostelecom za 2005. godinu prema ruskim računovodstvenim standardima povećan je za 25% u odnosu na isti period 2004. godine i iznosio je 9,027 milijardi rubalja.

Ruska pravila ne predviđaju priznavanje takvih gubitaka. Pravila koja postoje u vezi sa pojedinačnim sredstvima, na primjer, revalorizacija osnovnih sredstava, nemaju za cilj priznavanje gubitaka od umanjenja vrijednosti imovine.

Prilikom razmatranja mogućnosti primjene umanjenja vrijednosti imovine u ruskoj praksi, potrebno je uzeti u obzir sljedeće činjenice:

1. Test obezvređenja se mora sprovoditi godišnje, za razliku od revalorizacije osnovnih sredstava, za koje je MSFI 16 utvrdio periode od 3-5 godina. Ako preduzeće obračunava osnovna sredstva koristeći „istorijski“ model troška, ​​sprovođenje testa obezvređenja ima smisla.

Kada se nekretnine, postrojenja i oprema obračunavaju po revaloriziranom iznosu, ako su troškovi otuđenja zanemarljivi, tada je nadoknadivi iznos revaloriziranog sredstva jasno blizu ili veći od njegovog revaloriziranog iznosa (tj. fer vrijednosti). U ovom slučaju, nakon primjene zahtjeva za revalorizaciju, malo je vjerovatno da će se iznos revaloriziranog sredstva smanjiti, tako da nema potrebe za procjenom nadoknadivog iznosa (klauzula 5 MRS 36).

2. Kao što je navedeno u prethodnim odeljcima, danas je knjigovodstvena vrednost osnovnih sredstava većine ruskih preduzeća potcenjena i značajno potcenjena. Revalorizaciju osnovnih sredstava vrše jedinice preduzeća. Na osnovu paragrafa 19 MRS 36, nije uvijek potrebno utvrditi i fer vrijednost sredstva umanjenu za troškove prodaje i njegovu vrijednost u upotrebi. Ako bilo koji od ovih iznosa premašuje knjigovodstvenu vrijednost sredstva, to znači da se vrijednost sredstva nije smanjila i da se ne treba mjeriti drugi iznos. Očigledno je da fer vrijednost (gdje se može odrediti) većine ruskih preduzeća premašuje knjigovodstvenu vrijednost osnovnih sredstava. Opravdanje se može dati podacima iz programa StOF1, namijenjenog za revalorizaciju osnovnih sredstava kako indeksnom metodom tako i metodom direktnog preračuna. Prema podacima programa, za pojedine vrste osnovnih sredstava od 1997 osnovna sredstva nisu smanjena, već povećana. Izuzetak čine samo računarska oprema i mobilni telefoni.

Sumirajući sve gore navedeno, možemo istaknuti sljedeće glavne tačke u vezi sa uvođenjem prakse umanjenja vrijednosti imovine u ruski računovodstveni sistem:

Zanemarivanje umanjenja vrijednosti imovine prema domaćim računovodstvenim standardima ima (u nekim slučajevima) negativan utjecaj na pouzdanost izvještajnih stavki.

MSFI 36 “Umanjenje vrijednosti imovine” jedan je od najsloženijih međunarodnih standarda. Njegova primjena zahtijeva specifično znanje i značajnu količinu slobodnog vremena. Računovodstveni servisi neće moći samostalno izračunati umanjenje vrijednosti imovine. Ovaj standard je najvjerovatnije namijenjen profesionalnim procjeniteljima.

Princip opreznosti ugrađen u MSFI zahtijeva da se sredstva ne precjenjuju. Danas možemo sa sigurnošću reći da knjigovodstvena vrijednost osnovnih sredstava većine ruskih preduzeća nije precijenjena, već podcijenjena.

Uvođenje analoga MSFI 36 u rusku praksu mora se provesti s određenim stepenom opreza, budući da MSFI 36 dozvoljava da se vrijednost njegove upotrebe uzme kao nadoknadivi iznos sredstva, koje zauzvrat može koristiti kompanije da ulepša izveštavanje ili da sakriju primljenu dobit. Ova činjenica još jednom ukazuje da je za provođenje postupaka umanjenja vrijednosti potrebno učešće nezavisnih procjenitelja.

3.3 Početna procjena osnovnih sredstava

Kao što je ranije navedeno, značajan dio imovine i vrijednosti preduzeća u sferi materijalne proizvodnje čine osnovna sredstva. Oni čine do 80% ili više troškova, a udio amortizacije u troškovima može premašiti 20% (tabela 5). Postaje jasno da vrednost knjigovodstvene vrednosti osnovnih sredstava direktno utiče na finansijsko blagostanje preduzeća.

Prema paragrafu 15 MSFI 16, stavka nekretnina, postrojenja i opreme koja se može priznati kao sredstvo mora se mjeriti po nabavnoj vrijednosti.

Početna procjena nekretnina, postrojenja i opreme, prema MSFI 16, uključuje:

1. nabavna cijena uključujući uvozne carine i nepovratni porez na kupovinu umanjen za trgovinske popuste i rabate.
2. Svaki trošak koji se može direktno pripisati dovođenju sredstva na željenu lokaciju i stanje kako bi ono funkcioniralo u skladu s namjerama menadžmenta organizacije.
3. inicijalnu procjenu troškova demontaže i uklanjanja stavke nekretnina, postrojenja i opreme i obnavljanja prirodnih resursa na lokaciji koju zauzima, odgovornost za koju subjekt preuzima bilo pri nabavci stavke ili korištenjem iste u određenom periodu vremena za druge svrhe osim proizvodnje zaliha tokom ovog perioda.

Prema PBU 6/01, osnovna sredstva se također prihvaćaju u računovodstvo po njihovoj izvornoj vrijednosti.

Konkretno, početni trošak osnovnih sredstava stečenih uz naknadu priznaje se kao iznos stvarnih troškova organizacije za nabavku, izgradnju i proizvodnju, s izuzetkom poreza na dodanu vrijednost i drugih povratnih poreza (osim slučajeva predviđenih zakonom). Ruske Federacije)” (klauzula 8 PBU 6/01).

Iz navedenog je jasno da ruski regulatorni dokumenti ne predviđaju uključivanje u početni trošak osnovnog sredstva procijenjenih troškova demontaže i uklanjanja sredstva (troškovi dekomisije) i restauracije lokacije. U ruskom zakonodavstvu nema analoga MSFI 37 „Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna imovina“.

Specifičnost primjene MSFI 37 u odnosu na osnovna sredstva je tolika da može u većoj mjeri uticati na pouzdanost izvještavanja kod preduzeća rudarske i energetske industrije, odnosno kod onih preduzeća u kojima postoje značajni troškovi za dekomisijaciju sredstava. . U drugim industrijama, odsustvo PBU-ova sličnih po sadržaju MSFI 37 nema značajan uticaj na pouzdanost finansijskih izvještaja.

Spisak troškova koji se ne mogu pripisati nabavnoj vrednosti stavke osnovnih sredstava, dat u paragrafu 19 MSFI 16, mnogo je širi od liste date u PBU 6/01. Dakle, administrativni i drugi opšti opšti troškovi očigledno nisu uključeni u cenu osnovnih sredstava prema MSFI 16. Istovremeno, stav 8 PBU 6/01 predviđa rezervu u odnosu na takve troškove - opšti i drugi slični rashodi ne uključuju se u stvarne troškove nabavke, izgradnje ili proizvodnje osnovnih sredstava, osim u slučajevima kada su direktno vezano za nabavku, izgradnju ili proizvodnju sredstava osnovnih sredstava.

Odnosno, PBU 6/01 predstavlja mogućnost otpisa opštih troškova poslovanja ili kao rashoda tekućeg perioda, kada je nemoguće dokazati njihovu direktnu povezanost sa nabavkom imovine, ili obavezne kapitalizacije - ako postoji direktna veza. njihovom nabavkom, izgradnjom ili proizvodnjom.

Ovim pristupom, izvještavanje pripremljeno prema ruskim računovodstvenim pravilima će se razlikovati od izvještaja pripremljenog prema MSFI, jer MSFI priznaje takve troškove u bilansu uspjeha u cijelom periodu nastanka. Pored toga, iznos troškova amortizacije za objekat će se takođe razlikovati prema pravilima MSFI, troškovi amortizacije će biti manji, jer će početni trošak objekta biti manji, a samim tim i trošak amortizacije.

Prema ruskom zakonodavstvu (klauzula 12 PBU 15/01), troškovi pozajmljivanja nužno povećavaju cijenu osnovnih sredstava. Uključivanje u trošak predmeta kamate na pozajmljena sredstva koja se uzimaju za njihovo sticanje prema MSFI „Troškovi pozajmljivanja“ predstavlja alternativni metod računovodstva, dok glavni metod obračuna podrazumeva uzimanje u obzir ovih troškova u periodu njihovog nastanka.

Odnosno, u principu, razlike između MSFI i PBU u pogledu priznavanja kamata na pozajmljena sredstva uzeta za nabavku osnovnih sredstava su minimalne. Metoda koju koristi PBU za procjenu početne cijene osnovnih sredstava odgovara alternativnoj metodi MSFI.

Druga razlika između MSFI i PBU je povezana sa viškom troškova sirovina, rada ili drugih resursa koji nastaju prilikom samostalnog stvaranja sredstva (klauzula 22 MSFI 16). MSFI 16 zabranjuje uključivanje ovih troškova u početnu cenu imovine, u praksi ruskog računovodstva osnovnih sredstava ne postoji takva zabrana.

U skladu sa čl. 31 Saveznog zakona od 29. oktobra 1998. N 164-FZ „O finansijskom lizingu (leasing)” (u daljem tekstu: Savezni zakon), imovina iznajmljena koja je preneta na zakupca na osnovu ugovora o lizingu evidentira se u bilansu stanja zakupodavac ili zakupac po međusobnom dogovoru strana. Knjigovodstvena vrijednost imovine date u zakup utvrđuje se kao ukupan iznos plaćanja zakupnine (umanjeni za bespovratne poreze) i dodatnih troškova za dovođenje nekretnine u zakup u stanje pogodno za korištenje.

U skladu sa paragrafom 20 MSFI 17 Najmovi, na početku perioda zakupa, zakupci su dužni da priznaju finansijski lizing kao imovinu i obaveze u svom bilansu stanja u iznosima jednakim fer vrijednosti iznajmljene imovine, ili, ako su ti iznosi su niže, sadašnja vrijednost minimalnih plaćanja zakupa, od kojih se svaki iznos utvrđuje pri sklapanju ugovora o zakupu.

Na osnovu prikazanih podataka proizilaze dva zaključka:

1. MSFI 17 „Iznajmljivanje“ obavezuje priznavanje finansijskog lizinga kao imovine u skladu sa ruskim zakonodavstvom, sredstvo zakupa se evidentira u bilansu stanja zakupodavca ili primaoca lizinga prema zajedničkom dogovoru strana.
2. Procjena osnovnih sredstava iznajmljenih u ruskom računovodstvu vrši se u iznosu plaćanja lizinga, uzimajući u obzir dodatne troškove dovođenja iznajmljene imovine u stanje pogodno za upotrebu. Međunarodni standardi zahtijevaju od najmoprimca da u svom bilansu stanja, na datum početka perioda zakupa, priznaje iznajmljeno sredstvo kao sredstvo i obavezu po nižoj od fer vrijednosti iznajmljene imovine ili sadašnje vrijednosti minimalnih plaćanja zakupa .

PBU 6/01 ne sadrži posebna uputstva u vezi vrednovanja osnovnih sredstava kupljenih na kredit, te se stoga vrednuju po nabavnoj ceni. MSFI 17 jasno propisuje dvije metode za vrednovanje nekretnina, postrojenja i opreme kupljene na kredit. Prvi je po fer vrijednosti. Drugi metod se zasniva na diskontnoj vrednosti minimalnih plaćanja zakupnine, koja se zasniva na konceptu vremenske vrednosti novca, koji jednostavno ne postoji u ruskom zakonodavstvu.

Da bismo vidjeli razliku između PBU i MSFI po ovom pitanju, dat ćemo primjer izračunavanja tekućeg troška plaćanja.

Organizacija je kupila automobil na lizing za 120.000 rubalja. Fer (tržišna) vrijednost sličnog automobila u vrijeme sklapanja ugovora bila je 110.000 rubalja. Ugovorom o nabavci je predviđeno da se plaćanje imovine vrši u jednakim ratama tokom tri godine. Koncept vremenske vrijednosti novca zasniva se na ideji da će količina novca koja je trenutno dostupna u budućnosti vrijediti više. Na osnovu činjenice da je nakon prve uplate u iznosu od 30.000 rubalja. (na početku ugovora) preostalih sredstava u iznosu od 90.000, 60.000, 30.000 rubalja. (prva, druga i treća godina, respektivno) mogu se položiti u banci uz kamatu (recimo 12% godišnje), izračunajmo knjigovodstvenu vrijednost automobila:

1. Prvo izračunajmo iznos kamate:

2. Izračunajmo diskontiranu vrijednost minimalnih plaćanja zakupa:

120.000 RUB—19.286 RUB = 100.714 rub.

Očigledno je da će se za potrebe MSFI 17, od dvije vrijednosti (fer vrijednost u iznosu od 110.000 rubalja i diskontovana vrijednost minimalnih plaćanja zakupa u iznosu od 100.714 rubalja), primjenjivati ​​manja kao početni trošak osnovnog sredstva - 100.714 rubalja. Također je očito da će prema PBU 6/01 trošak dugotrajne imovine kupljene na lizing biti jednak 120.000 rubalja. Opet vidimo da se procjena prilikom priznavanja imovine pod finansijskim lizingom prema pravilima MSFI značajno razlikuje od procjene prema pravilima ruskog zakonodavstva.

Razlika između knjigovodstvene vrijednosti nabavljene imovine i iznosa plaćenog dobavljaču će se, prema MSFI, pripisati finansijskom rezultatu kao rashodi za kamate prema pravilima ruskog računovodstva, iznos kamate će biti uključen u; trošak osnovnog sredstva i biće rashod u obliku troškova amortizacije.

Procjena osnovnih sredstava primljenih u zamjenu za drugu imovinu jedno je od bitnih pitanja početne procjene. Postoji mišljenje da su ruski standardi po ovom pitanju u potpunosti u skladu sa MSFI

Prema MSFI 16, moguće su sljedeće metode za vrednovanje objekata stečenih u zamjenu za nemonetarna sredstva ili sredstva, ili kombinaciju monetarne i nemonetarne imovine:

• po fer vrijednosti primljene imovine,
• po fer vrijednosti prenesene imovine,
• ili, ako se fer vrijednost ne može utvrditi, po knjigovodstvenoj vrijednosti prenesenog sredstva.

Izbor između metoda ovisi o tome koja daje objektivniju procjenu, ali je prva metoda poželjnija.

Prema ruskom zakonodavstvu (klauzula 11 PBU 6/01), osnovna sredstva stečena u zamjenu za drugu imovinu osim gotovine se u izvještajima odražavaju po vrijednosti razmijenjene imovine, koju u uporedivim okolnostima organizacija obično koristi za utvrđivanje vrijednost slične imovine. Ako vrijednost nije moguće utvrditi na ovaj način, vrijednost se utvrđuje na osnovu uporedivih okolnosti nabavke sličnih osnovnih sredstava.

Očigledno je da procjena osnovnih sredstava primljenih u zamjenu za drugu imovinu prema PBU i MSFI ima neke razlike. Dajemo primjer.

Metalurški kombinat je proizvodio valjani metal. Troškovi proizvodnje bili su 100.000 rubalja. Cijena valjanog metala po tržišnim cijenama iznosi 80.000 rubalja. Fabrika menja metal za traktor. Tržišna cijena traktora je 70.000 rubalja, ugovorena (barter) cijena traktora je 90.000 rubalja.

Odraz u izvještavanju o vrijednosti primljene imovine prema PBU i MSFI će izgledati ovako (poređano u opadajućem redoslijedu preferencije za opcije procjene):

Kao što se može videti iz tabele, u skladu sa MSFI 16, knjigovodstvena vrednost primljenih osnovnih sredstava biće jednaka ili 70.000 rubalja (tržišna vrednost primljenih osnovnih sredstava), ili, u nedostatku podataka na tržištu. cijena traktora 80.000 rubalja (tržišna vrijednost razmijenjene imovine). U nedostatku informacija o tržišnoj vrijednosti primljenih osnovnih sredstava i prenesenih sredstava, procjena će se izvršiti na osnovu knjigovodstvene vrijednosti prenesene imovine, odnosno 100.000 rubalja. Ove procjene nisu u potpunosti u skladu sa zahtjevima PBU 6/01.

Specifičnost primjene MSFI je takva da će pri nabavci osnovnih sredstava u zamjenu za slična osnovna sredstva, njihov početni trošak biti fer vrijednost primljenih sredstava (mora biti jednaka knjigovodstvenoj vrijednosti date imovine, korigovane za umanjenje vrijednosti). ), u ovom slučaju nema finansijskog rezultata iz transakcije. Praksa ruskog računovodstva propisuje formiranje finansijskog rezultata iz transakcije.

Prilikom zamjene za drugu (nesličnu) imovinu, fer vrijednost primljene imovine, uzimajući u obzir dodatne uplate, mora biti jednaka fer vrijednosti date imovine, korigovane za umanjenje vrijednosti. U ovom slučaju, prema MSFI, utvrđuje se finansijski rezultat razmjene.

Kao što se vidi iz ovog primjera, trošak osnovnih sredstava primljenih razmjenom i procijenjenih prema PBU i MSFI i dalje ima određene razlike, što ne može a da ne utiče na kvalitet i uporedivost izvještaja sastavljenih prema pravilima ovih računovodstvenih sistema.

S jedne strane, jedini neophodan i dovoljan uslov za uključivanje nastalih troškova u početnu cenu osnovnih sredstava, u oba računovodstvena sistema, jeste njihova direktna veza sa nabavkom objekta. S druge strane, i dalje postoje neslaganja u početnoj procjeni osnovnih sredstava prema PBU 6/01 i MSFI 16. Ne postoje fundamentalni razlozi koji sprečavaju primjenu međunarodne računovodstvene prakse u ruskoj praksi, pa stoga nije sasvim jasno zašto je bilo potrebno, od trenutka kada je započela računovodstvena reforma, donijeti dva pravilnika o računovodstvu osnovnih sredstava i dva izdanja istih. , ako Danas postoji veliki broj neslaganja između MSFI 16 i PBU 6/01, čak iu početnoj procjeni imovine.

3.4 Model revalorizacije

Prema MSFI 16, kompanija može izabrati jedan od sljedećih modela vrednovanja:

1. Računovodstveni model je po istorijskom trošku umanjenom za naknadnu akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti.
2. Računovodstveni model je po revaloriziranom iznosu, koji predstavlja fer vrijednost nekretnine, postrojenja i opreme na datum revalorizacije, umanjenu za akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti.

Prema MSFI, ako kompanija izabere naknadni model vrednovanja po revalorizovanom iznosu, na datum revalorizacije akumulirana amortizacija može:

1. Revalorizira se srazmjerno promjeni knjigovodstvene vrijednosti sredstva prije amortizacije, tako da je nakon revalorizacije knjigovodstvena vrijednost jednaka njegovom revaloriziranom iznosu.
2. Otpisuje se iz knjigovodstvene vrijednosti sredstva, nakon čega se vrši revalorizacija sredstva.

Podsjetimo, prema ruskim računovodstvenim standardima, trošak osnovnih sredstava formira se u zbiru troškova njihove nabavke, odnosno početne cijene, umanjene za amortizaciju. Originalni trošak se utvrđuje istorijski ili revalorizovano. Šematski, formiranje troška osnovnih sredstava u ruskim finansijskim izvještajima prikazano je na slici 1.

Slika 1. Šema formiranja troškova osnovnih sredstava u ruskom računovodstvu

U poređenju sa ruskim pravilima za revalorizaciju amortizacije osnovnih sredstava, međunarodni standardi nude dvije opcije, dok u ruskom računovodstvu postoji analog prve metode.

Provedimo komparativnu analizu metoda revalorizacije predloženih u MSFI i metode propisane u PBU 6/01 na primjeru.

Pretpostavimo da je preduzeće odlučilo da izvrši revalorizaciju zgrade, početni trošak zgrade je bio 1.000 dolara, amortizacija je bila 250 dolara. Tržišna vrednost slične zgrade na dan revalorizacije je 2.000 dolara. predložen MSFI i metodom predviđenom PBU 6/01:

Kao što se može vidjeti iz gornjih tabela, postupak revalorizacije prema MSFI i PBU 6/01 značajno se razlikuje. To je zbog činjenice da se revalorizacija objekta osnovnih sredstava, prema PBU 6/01, provodi ponovnim izračunom njegovog izvornog troška ili tekućeg (zamjenskog) troška, ​​ako je ovaj objekt ranije revaloriziran, i iznosa amortizacije naplaćeno za cijeli period korištenja objekta. Odnosno, kod revalorizacije osnovnih sredstava metodom direktnog preračunavanja, iznos amortizacije koji je naveden u računovodstvenim evidencijama indeksira se konverzijskim faktorom izračunatim odnosom troška zamjene i knjigovodstvene vrijednosti.

Stav 41. Metodoloških smjernica za računovodstvo osnovnih sredstava zahtijeva da se prvobitna (a ne bilansna) vrijednost osnovnih sredstava uskladi sa njihovim tržišnim cijenama. Istovremeno, amortizacija se indeksira proporcionalno promjeni originalne (zamjenske) cijene i ni na koji način ne odražava stvarnu fizičku, ekonomsku i moralnu amortizaciju imovine.

Utvrđeni periodi revalorizacije se takođe razlikuju, pa prema paragrafu 34 MSFI 16, fer vrednost nekih objekata može biti podložna značajnim i proizvoljnim fluktuacijama, pa je potrebna godišnja revalorizacija. Takve česte revalorizacije nisu potrebne za stavke nekretnina, postrojenja i opreme čija je fer vrijednost pretrpjela neznatne promjene. Potreba za revalorizacijom takvih objekata može se pojaviti jednom u 3-5 godina. Zahtjevi PBU 6/01 koji se odnose na periode revalorizacije su nejasniji – „oni se naknadno redovno revalorizuju tako da se vrijednost osnovnih sredstava po kojoj se iskazuju u računovodstvu i izvještavanju ne razlikuje značajno od tekuće (zamjenske) cijene“.

Druga razlika povezana sa revalorizacijom imovine je povezana sa razlikom u njenom odrazu u računovodstvu i izvještavanju prema pravilima MSFI 16 i PBU 6/01. Šematski postupak za odražavanje revalorizacije i amortizacije osnovnih sredstava prema pravilima MSFI 16 je dat u nastavku.

Na osnovu paragrafa 15 PBU 6/01, iznos revalorizacije stavke stalnih sredstava kao rezultat revalorizacije pripisuje se dodatnom kapitalu organizacije. Iznos revalorizacije stavke osnovnih sredstava, jednak iznosu njegove amortizacije izvršene u prethodnim izvještajnim periodima i pripisan na računu za obračun neraspoređene dobiti (nepokrivenog gubitka), knjiži se u korist računa za obračun neraspoređene dobiti ( nepokriveni gubitak).

Iznos amortizacije stavke osnovnih sredstava kao rezultat revalorizacije knjiži se u korist računa neraspoređene dobiti (nepokrivenog gubitka). Iznos amortizacije objekta osnovnih sredstava uključuje se u smanjenje dodatnog kapitala organizacije formiranog od iznosa dodatne procjene ovog objekta izvršene u prethodnim izvještajnim periodima. Višak iznosa amortizacije objekta nad iznosom njegove revalorizacije, knjižen u korist dodatnog kapitala organizacije kao rezultat revalorizacije izvršene u prethodnim izvještajnim periodima, tereti se na račun zadržane dobiti (nepokrivenog gubitka). Iznos koji se pripisuje računu neraspoređene dobiti (nepokriveni gubitak) mora biti objelodanjen u finansijskim izvještajima organizacije.

Očigledna razlika kada se rezultati revalorizacije odražavaju u računovodstvu i izvještavanju je u tome što se prema PBU 6/01 sve revalorizacije odražavaju u stavkama kapitalnog računovodstva (zadržana dobit (nepokriveni gubitak) ili dodatni kapital), dok se po MSFI 16 reverzibilni iznosi alociraju na stavke prihoda i rashoda, što dovodi do odraza ukidanja iznosa revalorizacije i amortizacije u bilansu uspjeha.

Paragraf 41 MSFI 16 navodi da kada se sredstvo prestane priznavati, svaki revalorizacioni višak uključen u kapital u vezi sa stavkom nekretnina, postrojenja i opreme može se direktno prenijeti u zadržanu dobit. Kada se sredstvo povuče iz upotrebe ili otuđi, prijenos može uključiti cjelokupno povećanje. Međutim, ako sredstvo koristi organizacija, samo dio revalorizacijskog viška može se prenijeti. U ovom slučaju, iznos prenijetog viška bit će razlika između iznosa amortizacije obračunatog na osnovu revalorizovane knjigovodstvene vrijednosti sredstva i iznosa amortizacije obračunatog na osnovu njegove originalne cijene. Prenosi revalorizacionih viškova u zadržanu dobit se ne vrše kroz bilans uspeha.

Paragraf 15 PBU 6/01 propisuje da se prilikom otuđenja stavke osnovnih sredstava iznos njegove revalorizacije prenosi iz dodatnog kapitala organizacije u zadržanu dobit organizacije.

Ako MSFI 16 daje pravo, nakon prestanka priznavanja sredstva, da se dobitak od njegove revalorizacije, uključen u kapital u vezi sa stavkom osnovnih sredstava, prenese direktno na zadržanu dobit, tada PBU 6/01 direktno obavezuje otpis iznose dodatnog kapitala na neraspoređenu dobit pri otuđenju stavke osnovnih sredstava.

Osim toga, ako neko sredstvo koristi organizacija, onda prema MSFI 16, samo dio povećanja iz revalorizacije može se prenijeti u PBU 6/01.

Sumirajući rezultate analize računovodstvenog modela po revaloriziranoj vrijednosti prema MSFI 16 i PBU 6/01, ponovo možemo doći do zaključka da je način revalorizacije osnovnih sredstava prema MSFI ekonomski opravdaniji, te da nema fundamentalnih razloga koji bi spriječili uvođenje ovih metoda u rusku praksu.

DOO AK "Eidi Audit" © 2010 Upotreba materijala je moguća samo ako je naveden izvor i link do njega.

D. V. Pshichenko

Korisni život

Prema MSFI 16, korisni vijek se utvrđuje na osnovu:

Očekivani (procijenjeni) period korišćenja imovine preduzeća;

Količina proizvoda koju kompanija očekuje da će proizvesti koristeći sredstvo.

Ovaj standard takođe obraća pažnju i na druge faktore, kao što su zastarelost i fizička amortizacija, koji često dovode do smanjenja ekonomskih koristi koje se očekuju od korišćenja datog sredstva, čak i ako se osnovno sredstvo ne koristi (uvodi se u upotrebu). Stoga se prilikom određivanja korisnog vijeka trajanja imovine moraju uzeti u obzir sljedeći faktori:

Očekivani obim korišćenja sredstva od strane kompanije;

Procijenjeno fizičko propadanje, ovisno o faktorima proizvodnje kao što su broj smjena, programi popravki i održavanja, kao i uslovi skladištenja i održavanja sredstva tokom perioda neaktivnosti;

Zastarelost kao rezultat poboljšanja u proizvodnom procesu, promena u obimu potražnje na tržištu za ovim proizvodima (uslugama) proizvedenim (pruženim) korišćenjem sredstva;

Zakonska ili slična ograničenja upotrebe imovine, kao što su uslovi zakupa. Prilikom utvrđivanja korisnog vijeka trajanja sredstva mora se uzeti u obzir njegova očekivana korisnost za kompaniju. Stoga, korisni vijek trajanja sredstva može biti kraći od njegovog ekonomskog vijeka upotrebe. Stoga se obično korisni vijek trajanja neke stavke osnovnih sredstava određuje procjenom zasnovanom na iskustvu kompanije sa sličnim sredstvima. U skladu sa MSFI 16, korisni vek trajanja neke stavke nekretnina, postrojenja i opreme mora se periodično preispitivati, a ako se rezultirajuća promena životnog veka značajno razlikuje od prethodnih procena, iznos troška amortizacije za tekući i budući period mora biti prilagođeno.

Na primjer, korisni vijek trajanja može se produžiti kao rezultat naknadnih troškova koji poboljšavaju stanje osnovnog sredstva iznad prvobitno izračunatih standarda. Suprotno tome, tehnološke promjene ili promjene na tržištu proizvoda mogu dovesti do smanjenja korisnog vijeka trajanja. U takvim slučajevima, korisni vek trajanja (a samim tim i stopa amortizacije) se prilagođava za tekući i budući period.

Izvod iz računovodstvenih politika MSFI grupe kompanija Alfa doo

Amortizacija osnovnih sredstava se naplaćuje od trenutka kada grupa počne da ostvaruje ekonomske koristi od korišćenja osnovnog sredstva. Amortizacija osnovnih sredstava se obračunava proporcionalnom metodom tokom njihovog korisnog veka trajanja. Grupa je uspostavila sledeće uslove ekonomski korisnog korišćenja osnovnih sredstava (Tabela 2).

tabela 2

Prihvaćeni korisni vijek trajanja po klasama osnovnih sredstava

PBU 6/01. Prema odredbi, korisni vek trajanja stavke osnovnih sredstava utvrđuje organizacija prilikom prihvatanja predmeta na računovodstvo.

Stav 4 PBU kaže da je korisni vijek trajanja period tokom kojeg korištenje neke stavke osnovnih sredstava donosi ekonomske koristi (prihod) organizaciji. Za određene grupe osnovnih sredstava, korisni vek trajanja se utvrđuje na osnovu količine proizvoda (obim rada u fizičkom izrazu) za koje se očekuje da će biti primljeni kao rezultat korišćenja ovog objekta.

U stavu 20. Uredbe navodi se da je prilikom utvrđivanja korisnog vijeka trajanja osnovnog sredstva potrebno polaziti od:

Očekivani korisni vijek trajanja ovog objekta u skladu sa očekivanom produktivnošću ili kapacitetom;

Očekivano fizičko habanje, zavisno od režima rada (broj smena), prirodnih uslova i uticaja agresivnog okruženja, sistema popravke;

Regulatorna i druga ograničenja za korištenje ovog objekta (na primjer, period najma). Takođe, prema ovom stavu, u slučajevima poboljšanja (povećanja) prvobitno usvojenih standardnih pokazatelja funkcionisanja objekta osnovnih sredstava kao rezultat rekonstrukcije ili modernizacije, organizacija revidira vijek trajanja ovog objekta.

Stoga, slično MSFI, rusko zakonodavstvo dozvoljava organizacijama da samostalno određuju vijek trajanja osnovnih sredstava. I rusko zakonodavstvo i MSFI 16 predviđaju grupu faktora koji se moraju uzeti u obzir prilikom utvrđivanja korisnog vijeka trajanja osnovnih sredstava. Istovremeno, treba napomenuti da takav faktor kao što je zastarjelost objekta, predviđen međunarodnim standardom, nije direktno propisan u tekstu PBU 6/01. Međunarodni standard predviđa fleksibilniju politiku u odnosu na rusko računovodstveno zakonodavstvo u pogledu promjena u vijeku trajanja neke stavke osnovnih sredstava.

Amortizacija

MSFI 16. Standard definiše amortizaciju kao sistematsko smanjenje troškova amortizacije nekog sredstva tokom njegovog korisnog vijeka trajanja. U ovom slučaju, trošak amortizacije znači trošak imovine ili drugi iznos prikazan u finansijskim izvještajima umjesto troška, ​​umanjen za njegovu likvidacionu vrijednost.

Salvacijska vrijednost, s druge strane, definira se kao neto iznos koji kompanija očekuje da će primiti za sredstvo na kraju njegovog korisnog vijeka trajanja umanjen za očekivane troškove otuđenja. Prema standardu, samo zemljište ne podliježe amortizaciji jer uglavnom ima neograničen vijek trajanja. PBBU 6/01. Izuzev slučajeva utvrđenih ovom odredbom, nabavna vrijednost osnovnih sredstava otplaćuje se kroz amortizaciju.

Prema klauzuli 17, amortizacija se ne obračunava:

Za objekte osnovnih sredstava koji se koriste za implementaciju zakonodavstva Ruske Federacije o pripremi i mobilizaciji mobilizacije, koji su ugašeni i ne koriste se u proizvodnji proizvoda, prilikom obavljanja poslova ili pružanja usluga, za potrebe upravljanja organizacije ili za obezbeđivanje od strane organizacije uz naknadu za privremeno posedovanje i korišćenje ili za privremeno korišćenje, amortizacija se ne naplaćuje;

Za osnovna sredstva neprofitnih organizacija se ne obračunava amortizacija. Na osnovu njih se na vanbilansnom računu sumiraju podaci o iznosima amortizacije obračunate pravolinijski u odnosu na postupak iz tačke 19. ovog pravilnika;

Za stambena sredstva koja se vode kao dio isplativih ulaganja u materijalna sredstva, amortizacija se obračunava po opšte utvrđenom postupku. Predmeti osnovnih sredstava čija se potrošačka svojstva ne mijenjaju tokom vremena ne podliježu amortizaciji (zemljišta; objekti upravljanja okolišem; predmeti klasifikovani kao muzejski predmeti i muzejske zbirke i dr.).

Za ove objekte, u skladu sa ovom odredbom, obračunava se vanbilansna amortizacija na kraju izvještajne godine prema utvrđenim stopama amortizacije. Također, amortizacija se ne obračunava za osnovna sredstva čija se potrošačka svojstva ne mijenjaju tokom vremena (zemljišta i objekti za upravljanje okolišem; predmeti klasifikovani kao muzejski predmeti i muzejske zbirke, itd.). Dakle, rusko zakonodavstvo, za razliku od MSFI, sadrži opsežnu listu osnovnih sredstava koja ne podliježu amortizaciji (međunarodni standard predviđa neobraćanje amortizacije samo za zemljište), a također predviđa i suspenziju obračunavanja troškova amortizacije. .

Metode amortizacije

MSFI 16. Prema standardu, korišteni metod amortizacije mora odražavati obrazac po kojem entitet troši ekonomske koristi proizašle iz sredstva.

Međunarodni standardi razlikuju sljedeće metode amortizacije:

Metoda pravolinijskog obračuna;

Metoda smanjivanja bilansa;

Metoda zbira stavki.

Metoda se bira na osnovu očekivanog obrasca ekonomskih koristi od korišćenja sredstva i primenjuje se dosledno iz perioda u period osim ako se očekivani obrazac ekonomskih koristi od korišćenja sredstva ne promeni.

Prema paragrafu 52 MSFI 16, metoda amortizacije koja se primjenjuje na nekretnine, postrojenja i opremu mora se periodično revidirati i, ako dođe do značajnih promjena u očekivanom obrascu ekonomskih koristi od tih sredstava, metoda se mora promijeniti kako bi odražavala te promjene. Ako je takva promjena metode amortizacije neophodna, ona se mora obračunati kao promjena računovodstvene procjene, a troškovi amortizacije za tekući i budući periodi moraju se uskladiti.

PBU 6/01. Uredba predviđa sljedeće metode obračuna amortizacije:

Linearna metoda;

Metoda smanjivanja bilansa;

Metoda otpisa vrijednosti zbirom godina korisnog vijeka trajanja;

Način otpisa troškova je proporcionalan obimu proizvodnje (rada).

Upotreba jedne od metoda obračuna amortizacije za grupu homogenih osnovnih sredstava provodi se tokom čitavog vijeka trajanja objekata uključenih u ovu grupu.

Dakle, pri obračunu amortizacije, rusko zakonodavstvo dozvoljava korištenje metode otpisa cijene osnovnih sredstava na osnovu zbira broja godina njihovog korisnog vijeka, što nije predviđeno MSFI.

Za razliku od međunarodnih standarda, koji predviđaju promjenu metode obračuna amortizacije tokom korisnog vijeka trajanja imovine, rusko zakonodavstvo ne pruža organizacijama takvu mogućnost.