Отражение расходов будущих периодов. Расходы будущих периодов: правила учета. Расходы и доходы будущих периодов. Расходы будущих периодов в учетной политике

3.3.3. Списание расходов на ремонт в состав расходов будущих периодов Одним из способов равномерного отнесения затрат на выполнение ремонтных работ на себестоимость продукции (работ, услуг) является использование счета учета расходов будущих периодов.Такой способ

Списание расходов будущих периодов Данная операция вносит в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, расходы будущих периодов, сумма которых рассчитана следующим образом:Если на момент проведения закрытия месяца на счетах учета расходов будущих периодов

4.3. Учетные модели доходов будущих периодов и их признание отчетными доходами Одним из важнейших элементов информационной подсистемы формирования финансовых результатов, связанных с разграничением доходов и расходов по времени, является информация о доходах будущих

4.4. Принципы формирования информации о расходах будущих периодов как регулятива величины прибыли Как уже указывалось, методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности порождает необходимость в применении принципа разграничения

Приложение 5 Аналитические данные формирования (признания) доходов будущих периодов по объектам

Приложение 6 Аналитические данные по включению (признанию) соответствующей части доходов будущих периодов в состав доходов организации отчетного

6.9. Основные бухгалтерские проводки по счету 97 «Расходы будущих периодов» Расходы будущих периодов это затраты, произведенные в отчетном периоде, но по сути относящиеся к будущим периодам.Основной пример таких расходов это расходы на подготовку и освоение нового

Никитина Екатерина Александровна,
эксперт Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ

Какие затраты необходимо относить к расходам будущих периодов в бухгалтерском учете? Как поступать с такими затратами в налоговом учете? В какой момент можно принять к вычету НДС? Ответы на эти вопросы вы найдете в предлагаемой статье.

Например, не создающая резерва расходов на ремонт основных средств организация может в своей учетной политике установить один из двух способов учета затрат на ремонт основных средств: 1) отнести такие затраты в расходы будущих периодов, а затем постепенно их списывать в течение определенного срока; 2) учитывать ремонт основных средств непосредственно на счетах текущих затрат в полной сумме по мере выполнения ремонта. При последнем способе имеется один недостаток – себестоимость продукции формируется неравномерно, то есть она будет значительно выше в месяце проведения дорогостоящего ремонта. Таким образом, предусмотренный учетной политикой порядок учета расходов будущих периодов оказывает влияние на величину себестоимости продукции (товаров, работ, услуг). Учтенные на счете 97 расходы списывают в дебет счетов учета затрат (счета 20, 23, 25, 26, 44 и др.) в зависимости от вида деятельности организации . Способ списания расходов будущих периодов также следует установить в учетной политике организации.

Законодательством предусмотрены следующие варианты списания «длящихся» расходов:

Страхование. Организации – владельцы транспортных средств обязаны за свой счет страховать риск гражданской ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц при использовании транспорта . Страховая компания выдает полис ОСАГО после уплаты всей страховой премии (взноса) по договору страхования, который заключается только на год . Так, страхователь учтет уплаченную сумму взноса на счете 97 в части, которая приходится на будущие периоды. Предположим, что организация перечислила страховые взносы в середине месяца. Тогда приходящуюся на него часть взноса нужно включить в текущие расходы, а остальную – в расходы будущих периодов. Затем начиная со следующего месяца организация будет ежемесячно производить списание «длящихся» расходов согласно установленному в учетной политике способу. Неисключительное право на программный продукт. Если организация оплачивает разовым платежом стоимость программы, то затраты на ее приобретение отражаются в расходах будущих периодов . В договоре с правообладателем срок пользования программой может быть либо установлен, либо не установлен. В первом случае учтенные в расходах будущих периодов затраты списывают в течение указанного срока на счета текущих затрат. Во втором – организация вначале должна определить срок полезного использования приобретенной программы и утвердить его приказом руководителя. Далее следует поступать аналогично первому варианту. Отпускные. Возможна ситуация, когда организация не создает резерв на предстоящую оплату отпусков работникам, а период отпуска сотрудника составляет несколько месяцев. Тогда всю сумму отпускных необходимо пропорционально распределить между этими отчетными периодами. Следовательно, часть отпускных, относящуюся к следующему месяцу, отражают на счете 97, а затем (при наступлении этого месяца) включают в фонд оплаты труда и соответственно в себестоимость продукции.

Одна из типичных ошибок бухгалтерского учета – отнесение предоплаты за какие-либо товары (работы, услуги) к расходам будущих периодов. К примеру, на счете 97 отражают или оплаченную за несколько месяцев (год) вперед подписку на периодические издания, или также вперед перечисленную арендную плату. Однако предварительная оплата материально-производственных запасов и иных ценностей (работ, услуг) не признается расходами организации . Поэтому до того, как организации окажут услугу, выданный аванс будет являться дебиторской задолженностью, а не расходами (тем более будущих периодов).

Обратите внимание : в налоговом учете предоплата также не включается в состав расходов независимо от того, какой метод признания расходов применяет организация .

Многих бухгалтеров волнует вопрос о том, в какой момент организация может принять к вычету входной НДС по расходам будущих периодов. Налоговые органы считают, что фирма имеет право принимать налог к вычету частями в течение срока списания «длящихся» расходов по мере их отнесения на счета текущих затрат. Если в течение определенного срока организация относит затраты «в установленном порядке на расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль равными долями… то сумма налога на добавленную стоимость подлежит зачету (возмещению из бюджета) в доле, пропорциональной сумме затрат… списанных в текущем отчетном периоде на расходы» .

Таким образом, налоговики увязывают возможность права на налоговый вычет по НДС с моментом признания расходов для расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Однако гл. 21 НК РФ не содержит подобных требований для принятия НДС к зачету и тем более не устанавливает каких-либо специальных правил для применения налоговых вычетов по расходам будущих периодов.

Поэтому вычеты НДС по «длящимся» расходам осуществляются в общеустановленном порядке при одновременном выполнении следующих требований ст. 171, 172 НК РФ:

• приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для использования в операциях, облагаемых НДС;
• имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура;
• товары (работы, услуги) приняты к учету.

Налоговый учет

В налоговом учете понятие «расходы будущих периодов» отсутствует. Однако гл. 25 НК РФ для отдельных видов расходов утвержден особый порядок признания в налоговом учете (не единовременно, а в течение определенного срока). К ним, например, относятся:

С 1 января 2006 года в случае, когда из условий совершенной сделки нельзя сделать вывод, к какому периоду относятся расходы по ней, организация должна будет самостоятельно распределить данные расходы по периодам. Поэтому налогоплательщику следует закрепить порядок распределения таких затрат в учетной политике. Но если этого сделано не было, в нее можно внести дополнение , которое вступит в силу с момента его утверждения приказом руководителя.

Если организация установит одинаковый для налогового и бухгалтерского учета метод распределения расходов по указанным сделкам, она сблизит оба учета и избежит применения ПБУ 18/02. Однако сделать это удается не всегда. При учете расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, можно столкнуться с учетом временных разниц. К примеру, организация, применяющая кассовый метод, страхует свою автогражданскую ответственность. В бухгалтерском учете затраты на страховку, как отмечалось раньше, будут распределяться в течение года. В налоговом же организация учтет затраты полностью в месяце оплаты страхового полиса, что приведет к налогооблагаемой временной разнице. Умножив ее на ставку налога на прибыль, бухгалтер получит отложенное налоговое обязательство, которое отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 68, субсчету «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства».

С 2011 года в бухгалтерском законодательстве произошли изменения, затронувшие в том числе и порядок учета расходов будущих периодов. О том, что именно изменилось в законодательстве и как эти изменения отразились в программе «1С:Бухгалтерия 8», рассказывает А.В. Ярвельян (ООО «СиДата», Санкт-Петербург).

С 2011 года в бухгалтерском законодательстве произошли изменения, затронувшие, в частности, порядок отражения в учете расходов, имевших место в одном расчетном периоде, но относящихся к нескольким. Такие расходы в бухгалтерском учете привычно именуются «расходами будущих периодов» (далее - РБП).

Новшеством, связанным с описанными выше изменениями законодательства, является реквизит Вид актива. Смысл его заключается в том, чтобы определить, в состав какой строки бухгалтерского баланса данный расход должен будет включаться. Этот реквизит может принимать следующие значения:

Вид актива должен быть заполнен на момент формирования баланса для всех РБП, по которым есть дебетовое сальдо на счетах 97 на конец отчетного периода.

Если для какого-то РБП вид актива не заполнен, то он будет отнесен в строку 1260 «Прочие оборотные активы» баланса.

Для учета и списания РБП этот реквизит не важен. Изменения законодательства не коснулись порядка признания и списания РБП, который и в программе остался прежним.

Это, в частности, означает, что если перед формированием отчетности возникла необходимость как-то переопределить виды активов для признанных РБП, значения соответствующих реквизитов можно изменять, не перепроводя ни документы поступления, ни операции списания РБП.

Поскольку с 2011 года организации вправе самостоятельно расшифровывать необходимые строки баланса, форма отчета Бухгалтерский баланс по умолчанию содержит только основные строки. Расшифровку строк можно настроить с помощью специальной формы Настройка расшифровки отдельных показателей бухгалтерского баланса . Таким образом можно настроить и отображение в составе активов и сумм РБП - см. рис. 2.

Рис. 2

Расшифровать сумму по каждой строке баланса можно и с помощью кнопки Расшифровать на верхней командной панели отчета.

При формировании и автоматическом заполнении бухгалтерского баланса (регламентированный отчет Бухгалтерская отчетность с 2011 года ), программа дает возможность расшифровки значений показателей баланса (см. рис. 3).

Рис. 3

Для того чтобы проверить правильность заполнения вида актива в справочнике РБП и проанализировать то, каким образом эти расходы будут отображены в балансе, можно использовать стандартный бухгалтерский отчет Анализ субконто , предварительно настроив его следующим образом:

1. В качестве вида субконто указать Расходы будущих периодов ;

2. В качестве первой группировки указать Расходы будущих периодов. Вид актива ;

3. В качестве второй группировки указать Расходы будущих периодов .

Остальные параметры отчета можно настраивать по необходимости. В результате получим картину, полностью отражающую распределение РБП между активами баланса, с расшифровкой по каждому РБП (см. рис. 4).

Рис. 4

Аналогичным образом можно настроить и оборотно-сальдовую ведомость по счету 97.

От редакции
О порядке отражения расходов будущих периодов в «1С:Бухгалтерии 8» в случае, когда расходы принимаются к учету в момент оплаты и в момент их возникновения, читайте в справочнике «Налог на прибыль организаций» раздела «Налоги и взносы» на ИТС:

В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 97 "Расходы будущих периодов" нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".

Составитель плана счетов приводит примеры капитализации текущих расходов, относящихся к будущим отчётным периодам. Отсюда очень хорошее основание для такой капитализации:

• расходы, понесенные в данном отчётном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам должны относится к тем периодам, когда, благодаря этим расходам, возникнут или могут возникнуть доходы.

И тут мы должны сделать одно существенное дополнение:

• к расходам будущих отчётных периодов относят те понесённые расходы, которые уже не возможно в будущие периоды вернуть назад.

Отсюда следует, что счёт 97 "Расходы будущих периодов" относится к группе финансово-распределительных счетов и его особенность состоит в том, что сумма реально понесенных расходов, как правило, выплаченных денег, оказывается выше, чем расходы, относящиеся к данному отчетному периоду, т.е.

А - Б = В,

А - величина выплаченных или же начисленных расходов;
Б - расходы, относящиеся к тому отчётному периоду, когда возникли расходы (А);
В - расходы будущих отчетных периодов.

Например, почти во всех учебниках и, увы, не только в них, но и в жизненных практических ситуациях приводятся примеры с выпиской газет и журналов, внесенной вперёд арендной платой, оплатой услуг телефонных станций и радиотелефонных услуг, внесённой за несколько месяцев вперёд, уплатой вперед процентов по полученным кредитам и тому подобные случаи.

Эти случаи к расходам будущих периодов отношения не имеют, дело в том, что в случае невыполнения своих обязательств, например, по подписке газет и журналов, они должны вернуть полученные деньги. Арендодатель, если он нарушает условия договора, естественно, также обязан возвратить часть неиспользованной арендной платы и т.д. и т.п.

Следовательно, во всех случаях, когда расходы были сделаны и деньги (и другие активы) были внесены какому - либо контрагенту (корреспонденту), тогда речь идёт не о расходах будущих периодов, как думают многие бухгалтеры, а об обыкновенной дебиторской задолженности.

Этот подход положен, хотя и не совсем в определенной форме, в новом плане счетов. Доказательством этого можно считать то, что из пояснений к счету 97 "Расходы будущих периодов" изъято содержащееся в старом плане счетов положение, что на данном счете " могут быть отражены расходы, связанные …… со взносом арендной платы за последующие периоды ……..". С перечнем видов расходов будущих периодов, приведенных в инструкции по применению плана счетов, нельзя не согласиться, он вполне вписывается в нашу концепцию. Подтверждением правильности наших рассуждений является указание в п. 3 ПБУ 10/99, что не признаются расходами предварительная оплата, аванс, задаток и т.п. Следует, к сожалению, практическим работникам иметь в виду, что в ряде случаев им придётся отстаивать данный порядок учета расходов будущих периодов с работниками налоговых служб, может быть даже в суде.

Сама идея расходов будущих периодов относительно новая, хотя традиционно восходит к флорентийской практике учёта (XIY в). Она получила широкое признание в теории динамического баланса, развитой в трудах немецкого автора Э. Шмаленбаха и нашего бухгалтера, ученика П. Б.Струве - И. Г. Николаева. Последний весь актив, кроме денежных средств, трактовал как расходы будущих периодов. В самом деле, купили машину - это для любого здравомыслящего человека расход, но бухгалтер считает расходом не саму покупку машины, а её амортизацию.

В теории статического баланса, согласно которой объектом учёта выступают имущество и обязательства, из которой исходят международные стандарты финансовой отчётности (МСФО), в сущности, нет места категории "расходы будущих периодов", ибо за этой статьёй нет ни имущества, ни обязательств, это чёрная дыра в активе. Но на самом деле эта "дыра" позволяет более четко определить финансовые результаты работы предприятия, эта "дыра" - лучшее свидетельство торжества науки над здравым смыслом. В учете реального имущества и возникающих обязательств не расходов будущих периодов, но в процессе управления финансовыми результатами эта статья есть, однако, если речь идет об оценке финансового состояния организации, анализе её финансовых потоков, расходы будущих периодов из баланса следует исключить.

Теперь возникает вопрос: что бухгалтеру следует относить в дебет счёта 97 "Расходы будущих периодов". Ведь всё, что обычно относят, а мы это выше перечислили, подлежит обложением налогом на имущество. Мы, исходя из существа дела, указываем на необходимость отражения таких расходов как чистой дебиторской задолженности. И наш подход выводит эти объекты из обложения налогом на имущество.

А на счёт 97 "Расходы будущих периодов" следует относить только те расходы, которые организация понесла, и их некому возмещать. Это прежде всего затраты на горноподготовительные, геологоразведочные и изыскательские работы; все затраты, связанные с сезонностью в производстве, сезонностью отпусков, сезонным завозом товаров; рекультивацией земель, ремонтом основных средств; набором кадров, приобретением лицензий, уступкой специалистов, хозяйственной деятельностью при отсутствии продаж и т. п.

Особенность всех перечисленных расходов в том, что они понесены организацией и теперь, как правило, не могут быть никем возмещены.

Отсюда и бухгалтерские записи направлены к одной цели - капитализировать понесённые расходы. Это значит, что по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" собираются все затраты, связанные с горнозаводскими, научными, землеобогатительными и т.п. работами. Кредитуются при этом счета ресурсов: монетарных и материальных ценностей. Таким образом, в актив баланса попадают расходы, которые вместо расходов временно считаются капиталом. Но этот капитал списывается на счета затрат в соответствии с теми отчётными периодами, к которым их следует отнести. Их можно списывать или в привязке к самим периодам, если это косвенные расходы, приходящиеся за отчетный период, или это прямые расходы, приходящиеся на определенный объём продукции. При списании счет 97 "Расходы будущих периодов" кредитуется, а счета затрат, относящиеся к данному отчетному периоду дебетуются.

В инструкции по применению старого плана счетов говорилось, что сроки, в течение которых расходы будущих периодов "подлежат списанию на издержки производства (обращения) и т.п. другие источники, регулируются законодательными и нормативными актами".

В новой инструкции это положение отсутствует, а в соответствии с пунктом 65 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности сроки списания расходов будущих периодов организации определяют самостоятельно.

Из перечисленных видов расходов будущих периодов мы несколько подробнее остановимся на двух.

Уступка специалистов

Иногда, в условиях рыночной экономики эти операции получают всё больший размах, одна организация, разрывая трудовой договор со своим специалистом, позволяет ему перейти в другую фирму, которая должна компенсировать данный уход такого специалиста.

Такие операции получили массовое распространение в спорте, но они начинают встречаться и в других отраслях народного хозяйства. Однако, самые распространенные случаи "торговли людьми" - это "продажа" одним клубом другому клубу футболистов, хоккеистов, волейболистов и т. д.

В этом случае тот, кто продает, делает запись:

Дебет 51 "Расчётные счета" Кредит 91.1 "Прочие доходы",

а тот, кто покупает

Дебет 97 "Расходы будущих периодов" Кредит 51 "Расчетные счета"

Дебет 91.2 "Прочие расходы" Кредит 97 "Расходы будущих периодов"

Однако в этом случае организации (в нашем примере клубу) придется платить налог на имущество.

Хозяйственная деятельность при отсутствии продаж

Часто, особенно в начале работы, организация несёт затраты, т.е. хозяйственная деятельность развертывается полным ходом, но только за отчетный период ничего не успели сделать или сделали, но не успели продать, в этом случае, все, что было записано в течение отчетного периода на счета 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", должно быть прокредитовано, и все затраты, на них собранные, должны быть показаны по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов".

И только по мере реализации готовой продукции в дебет счета 90.2 "Себестоимость продаж" будут списываться со счета 97 "Расходы будущих периодов" приведенные затраты. Объём списания в этом случае должен быть пропорционален объёму реализации за данный отчетный период.

Приведённый вариант теоретически, безусловно, правильный. Однако возникает вопрос: будет ли действительно в дальнейшем производство и реализация? Существует тысячи зарегистрированных фирм, в них есть расходы, они могут возникать каждый день, а доходы всё ожидаться потом, но, как не без юмора сказал великий поэт: "ждали мы этого лет двадцать потом, да и успокоились на том". Все могут успокоиться на том, но только не бухгалтер, ибо ему теперь решать: куда же списывать дебетовые обороты счета 97 "Расходы будущих периодов"? Выбора нет, придется списывать в дебет счета 99 "Прибыли и убытки". Так не проще ли такие расходы, которые вряд ли окупятся в будущем, сразу же списывать на этот счёт?

Таким образом, только опираясь на своё профессиональное суждение, бухгалтер должен решить, надо ли списывать эти расходы сразу на дебет счета 99 "Прибыли и убытки" и отразить их тем отчетным периодом, или показать их по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" и потом списывать, как это было показано выше, если всё - таки производство и реализация будут иметь место, или же списывать на убытки тех будущих периодов, к которым, из-за отсутствия производства, они не имеют отношения.

Этот выбор лучше всего отразить в учетной политике.

Вопросы налогообложения расходов, признаваемых как расходы будущих периодов в бухгалтерском учете, являются сложными и неоднозначно определяемыми. Согласно п. 1 статьи 272 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Датой признания в налоговом учете расходов по принятым работам, услугам производственного характера считается дата подписания налогоплательщиком акта приемки - передачи услуг (работ). Однако необходимо учитывать требование законодателя о необходимости сопоставления доходов и расходов, которые привели или приведут к данным доходам. "Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода)" с учетом положений Налогового кодекса (п.1 ст. 272 НК РФ).

Следовательно, многие расходы, которые по правилам бухгалтерского учета отражаются на счете "Расходы будущих периодов" должны включаться в налогооблагаемую базу в том отчетном периоде, когда они фактически произведены. Однако в каждом конкретном случае необходимо анализировать возможность сопоставимости получаемых доходов и понесенных расходов.

), либо 50 (касса). А как быть с дебетом? Мы деньги взяли и заплатили. Возникает вопрос: за что? То есть это расход или актив?

Ответ на этот принципиальный вопрос – это бухгалтерское суждение, которое закрепляется в учетной политике. Мой подход такой: если то, что вы приобрели, можно продать (обменять, заложить и т. д.), речь идет об активе. А вот когда продать затраты нельзя и невозможно превратить в деньги – это расход.

Сейчас квалифицировать затраты нужно на основании действующих стандартов по бухгалтерскому учету. То есть тех или иных ПБУ. Допустим, вы получили от продавца первичный документ, в котором перечислены покупки: сырье, материалы, товар и т. д. Их отнесите к активам. Основанием для этого являются нормы ПБУ 5/01, посвященного учету . Потому что даже при очень плохом качестве вы все это можете продать или обменять.

Затраты, относящиеся к расходам будущих периодов, еще с советского времени бухгалтеры списывали постепенно. Это была обычная практика. Сейчас ситуация складывается иначе. Когда речь идет не об активах, а об остальных расходах, потраченную сумму чаще всего нужно списывать единовременно.

Вполне вероятно, что в результате у компании получится убыток. Рекомендую иметь это в виду, составляя учетную политику на следующий год. Например, пропишите такую фразу: текущие расходы признаются единовременно в момент их возникновения.

Что относить к выданным авансам

Есть несколько категорий затрат, которые раньше традиционно учитывали на счете 97 «Расходы будущих периодов». Но на самом деле зачастую это выданные авансы. Приведу два наиболее характерных примера.

Компания заплатила за подписку на журнал или газету (полугодовую или годовую, не принципиально). В момент, когда вы перечислили деньги, услуга вашей организации еще не оказана. Соответственно, расхода пока нет. Налицо аванс. Его вы будете списывать постепенно по мере того, как станете получать экземпляры издания.

Или другой пример. Арендодатель, заключая , требует заплатить за несколько месяцев вперед. Обычно за полгода. Хотя бывает, что требуют сразу внести арендную плату и за целый год. Вы затраты понесли, но для вас это не расход, а аванс. Ведь услуга не оказана.

Что такое расходы будущих периодов сейчас? Это очень спорный вопрос. Попробуем разобраться.

Активы, полученные в пользование, необходимо учесть за балансом (п. 39 ПБУ 14/2007). Специально отведенного для этого счета не предусмотрено. Поэтому компании нужно открыть его самостоятельно и закрепить в учетной политике. Например, это может быть счет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование».

Соответственно, такая компьютерная программа не попадет в баланс в состав . Вы просто расскажете о ней в пояснительной записке.

А чтобы актив равномерно списывать, можно использовать счет 97. Просто чтобы каждый месяц не делать операцию вручную. Учетная программа будет сама автоматически списывать плату за неисключительные права на купленный софт.

Предположим, вы просто купили диск с компьютерной программой, на упаковке которого были написаны условия использования. Срок списания расходов вы можете определить самостоятельно, ориентируясь на пять лет. Напомню, что лицензионный договор, в котором не прописан срок, считается заключенным на пять лет (ст. 1235 Гражданского кодекса РФ). Поэтому этот срок и логично брать за основу.

В данном случае компания заключает смешанный договор, который содержит элементы, как , так и лицензионного договора. Просто в момент активации программы при ее установке на компьютер вы ставите галочку, что согласны с условиями лицензии. Именно в этот момент лицензионный договор и считается заключенным.

Хотя никто не запрещает сразу списать на текущие расходы стоимость программы, если ее сумма незначительна, руководствуясь принципом рациональности учета. Действовать подобным образом позволяет пункт 6 ПБУ 1/2008 « ».

Или, например, ваша компания оплатила программу через интернет, не получая коробку с диском. Здесь подход такой же, как при покупке коробочной версии программы.

Порядок учета расходов на приобретение, поддержку и обновление компьютерных программ зависит от графика внесения данных платежей. Так, если это периодические платежи (), их следует включать в расходы отчетного периода и относить на дебет счетов учета затрат. То есть на счета 20, 25, 44 и другие.

А вот оплата установки, адаптации или разовой модификации программы уже будет являться фиксированным платежом. Такие платежи организация-пользователь должна отражать как расходы будущих периодов с использованием счета 97 и производить их списание в течение срока действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007).

– Как учитывать расходы на страхование имущества и ответственности?
– Затраты по договору страхования, заключенному на срок свыше месяца, многие привыкли учитывать как расходы будущих периодов. Но ведь сумма, перечисленная страховой компании, есть не что иное, как аванс. Поэтому суммы страховых премий, перечисленные страховой компании, стоит убрать со счета 97 и перекинуть на отдельный субсчет счета 76.

Долгосрочный ремонт

– Компания планирует долгосрочный ремонт здания. Как списывать понесенные затраты и отражать в бухгалтерском балансе?
– Такие затраты имеют прямое отношение к будущим отчетным периодам. Но ни в одном ПБУ прямо не сказано о том, как учитывать средства, истраченные на такой ремонт.

Поэтому я рекомендую признавать их в составе расходов будущих периодов. Обратите внимание еще вот на что. В случае с долгосрочным ремонтом соблюдаются формальные критерии для признания выполненных работ основным средством (п. 4 ПБУ 6/01). Однако идентифицировать капремонт подобным образом нельзя из-за косвенных признаков. В частности, не появляется отдельный инвентарный объект. Да и менять первоначальную стоимость основного средства в результате ремонта пункт 14 ПБУ 6/01 не позволяет.

А вот отражать расходы на ремонт нужно в разделе I баланса, посвященного внеоборотным активам. Если данный показатель существенен для компании, то отразите его отдельной строкой. Например «Долгосрочный ремонт основных средств» по группе статей 1150 «Основные средства», либо 1160 (если ремонт объекта, сдаваемого в аренду или лизинг). Если же несущественен, то как прочие внеоборотные активы.

Отпуск

– Иногда отпуска у работников начинаются в одном месяце, а заканчиваются в другом. Например, отпуск длится с 26 ноября по 8 декабря. Как списывать затраты в виде части отпускных, относящихся ко второму месяцу?
– Всю сумму начисленных отпускных необходимо признавать в бухучете сразу. И обратите внимание: с этого года все отпускные вы списываете за счет резерва (оценочного обязательства) на их оплату, учитываемого на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Таково правило ПБУ 8/2010.

Правда, если ваша компания относится к малым (не являющимся публично размещаемых ценных бумаг), тогда вы вправе обойтись и без резервирования. И значит, всю сумму отпускных вы учтете в составе текущих расходов, скажем общехозяйственных. Это позволяет сделать пункт 3 ПБУ 8/2010.

Учет расходов будущих периодов

Расходы будущих периодов - это затраты, произведенные организацией в предшествующем и/или отчетном периодах, но подлежащие включению в (работ, услуг) в последующие периоды деятельности организации.

К расходам будущих периодов, в частности, относятся расходы, связанные:

подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером;
освоением новых производств, установок и агрегатов;
рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий;
неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв) и др.

К расходам будущих периодов также могут быть отнесены:

Расходами будущих периодов могут быть признаны только уже потребленные услуги или работы.

Для учета расходов, произведенных в отчетном периоде, но подлежащих включению в себестоимость продукции в последующие периоды деятельности организации, используется 97 «Расходы будущих периодов». Учет расходов будущих периодов отражается по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Расходы будущих периодов подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно по месяцам, пропорционально объему продукции и др.) в течение, периода, к которому они относятся.

При использовании первого способа и в зависимости от назначения расходы, учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов», ежемесячно списываются в доле, относящейся к отчетному месяцу, в дебет счетов по учету затрат на производство (счета 20, 23, 25, 26) и/или счета 44 «Расходы на продажу».

Избранный организацией порядок списания расходов будущих периодов должен быть отражен в учетной политике организации в качестве ее элемента.

Аналитический учет по счету 97 «Расходы будущих периодов» ведется по каждому виду расходов.

Расходы на неравномерно производимый силами самой организации ремонт основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв) первоначально учитывают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета материалов, расходов на оплату труда и т. д.

Затем эти расходы ежемесячно списываются со счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счетов по учету затрат на производство (счета 20, 23, 25, 26).

Допустим, что организацией были произведены расходы на рекламу, относящиеся к будущим отчетным периодам (например, произведена полная оплата за использование в течение шести месяцев рекламного щита для рекламы своей продукции).

После установки рекламного щита услуги по рекламе считаются потребленными, а расходы на рекламу первоначально должны быть учтены по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Затем эти расходы в течение шести месяцев ежемесячно можно списывать в доле, относящейся к отчетному месяцу, в дебет счета 44 «Расходы на продажу» с последующим отнесением этих расходов на себестоимость продаж (субсчет 90-2).

Учет расходов на приобретение лицензий на осуществление отдельных видов деятельности отражается по дебету счета 97 в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Приобретение лицензий осуществляется в соответствии с требованиями Федерального закона № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности».

Лицензия - это специальное разрешение на осуществление конкретного вида деятельности при обязательном соблюдении лицензионных требований и условий, выданное лицензирующим органом юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю.

Перечень видов деятельности, на осуществление которых требуются лицензии, установлен ст. 17 указанного выше Закона. Согласно этому Закону срок действия лицензии не может быть менее чем пять лет.

Расходы на приобретение лицензий в течение срока их действия ежемесячно списываются в доле, относящейся к отчетному месяцу, в дебет счетов по учету затрат на производство с последующим отнесением этих расходов на себестоимость продаж (субсчет 90–2 «Себестоимость продаж»).

Учет расходов на приобретение лицензий и их списание на счета учета затрат на производство можно отразить следующими проводками:

Не реже одного раза в год (обычно перед составлением ) должна проводиться инвентаризация расходов будущих периодов.

Инвентаризационная комиссия по документам устанавливает сумму, подлежащую отражению на счете расходов будущих периодов, и отнесению на затраты на производство и/или расходы на продажу (либо на соответствующие источники средств организации) в течение документально обоснованного срока в соответствии с разработанными в организации расчетами и учетной политикой.

Для учета результатов инвентаризации расходов будущих периодов применяется унифицированная форма № ИНВ-11 «Акт инвентаризации расходов будущих периодов».

Данная форма составляется в двух экземплярах ответственными лицами инвентаризационной комиссии на основании выявления по документам остатков сумм, числящихся на соответствующем счете, подписывается, и один экземпляр передается в бухгалтерию, второй остается в комиссии.

В акте отражается общая величина затрат (расходов), произведенных в данном отчетном периоде или не списанных до конца в предыдущих периодах, но относящихся к будущим отчетным периодам. Также указывается дата фактического произведения расходов в случае, если они являются единовременными (разовыми), или дата окончания работ, если они связаны с работами по освоению новой техники, производственными и другими работами, осуществляемыми в течение определенного периода времени.

При автоматизированной обработке данных по учету результатов инвентаризации расходов будущих периодов форма № ИНВ-11 формируется средствами вычислительной техники на бумажных и машинных носителях информации.

Расходы будущих периодов в 1С

Расходы, относящиеся к будущим периодам

В процессе осуществления коммерческой деятельности организации производят расходы, которые по тем или иным соображениям не могут быть включены в состав расходов текущего периода, как в бухгалтерском учете, так и для целей налогообложения прибыли.

В бухгалтерском учете такие расходы называются расходами будущих периодов. Для их учета предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". В главе 25 НК РФ " организаций" термин "расходы будущих периодов" не используется, но, исходя из порядка признания для целей налогообложения, отдельные виды расходов по своей сущности таковыми считаются.

Первый вопрос, которым часто задаются бухгалтеры: какие расходы относятся к категории расходов будущих периодов?

Для ответа на этот вопрос обратимся, прежде всего, к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России № 94н. Примерный перечень таких расходов содержится в характеристике счета 97 "Расходы будущих периодов", согласно которой к произведенным в текущем отчетном периоде.

Но относящимся к будущим отчетным периодам, можно считать расходы, связанные:

С горно-подготовительными работами;
с подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером;
с освоением новых производств, установок и агрегатов;
с рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий;
с неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др.

Сразу заметим, что этот перечень не является исчерпывающим (т. е. закрытым), он может быть расширен, дополнен организацией самостоятельно. Например, расходами будущих периодов признаются суммы сохраняемой на период отпуска в той их части, которая приходится на следующие после месяца начисления периоды; расходы по приобретению неисключительных прав на программы для ЭВМ, для которых договором с правообладателем или приказом руководителя установлен срок полезного использования, и т. д.

В последние годы бухгалтеры при квалификации затрат как расходов, относящихся к будущим периодам, все чаще руководствуются нормами главы 25 НК РФ. С одной стороны, это позволяет уменьшить риск занижения налоговой базы и, как следствие, суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет. С другой стороны, ведение бухгалтерского учета расходов будущих периодов по правилам позволяет избегать возникновения разниц и снизить трудоемкость учетной работы. Однако при этом следует учитывать, что такой подход применим только в отношении тех затрат, которые признаются расходами будущих периодов не только для целей налогообложения прибыли, но и для целей бухгалтерского учета. Например, расходы на освоение природных ресурсов можно учитывать как расходы будущих периодов, а расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, давшие положительный результат - нет, поскольку в бухгалтерском учете такие расходы учитываются в порядке, предусмотренном для нематериальных активов, с применением счета 04 (субсчет 2).

Бухгалтеры часто допускают ошибки, когда квалифицируют отдельные платежи контрагентам как расходы будущих периодов.

В качестве типичных можно назвать признание расходами будущих периодов затрат по оплате подписки на периодические издания (в том числе на диск ИТС), размещения рекламы в средствах массовой информации, годового абонементного обслуживания по оказанию консультационных услуг, доступа в Интернет, услуг мобильной связи и т. п. На самом деле во всех перечисленных выше случаях имеет место предварительная оплата (аванс) в счет предстоящей поставки ценностей и оказания услуг, которая в соответствии с пунктом 3 ПБУ 10/99 расходом не признается.

Дело в том, что основным условием квалификации этих операций как приводящих к признанию расхода, должна быть полная уверенность в том, что в результате ее совершения произойдет уменьшение экономических выгод организации (третье условие, предусмотренное пунктом 16 ПБУ 10/99). Так вот оплата вперед еще не означает, что организация получит то, за что перечислила , поскольку при определенных условиях они могут быть возвращены плательщику. Например, согласно пункту 12 Правил распространения периодических печатных изданий по подписке (утв. постановлением Правительства РФ № 759) подписчик может отказаться от исполнения договора подписки до передачи очередного экземпляра (экземпляров) периодического печатного издания. При этом подписчику выплачивается цена подписки недополученных экземпляров.

Аналогичный порядок предусмотрен пунктом 62 Правил оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи (утв. постановлением Правительства РФ № 310), согласно которому абонент может в любое время в одностороннем порядке отказаться от исполнения договора при условии оплаты фактически понесенных оператором связи расходов.

Таким образом, платежи в счет предстоящих поставок ценностей, выполнения работ, оказания услуг следует учитывать в составе , а не расходов будущих периодов.

Учет расходов будущих периодов в "1С: Бухгалтерии 8"

Для обобщения информации о наличии и движении расходов будущих периодов предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Его использование в программе "1С: Бухгалтерия 8" имеет ряд особенностей. Они обусловлены тем, что в программе одновременно ведется и бухгалтерский учет, и налоговый учет по налогу на прибыль, но с использованием разных планов счетов. В этой связи счет 97 есть в каждом из этих планов счетов, но в их настройке имеются различия.

В плане счетов бухгалтерского учета к счету 97 открыты два субсчета 97.01 и 97.21. Кликните на рисунок для увеличения.

Субсчет 97.01 "Расходы на оплату труда будущих периодов" предназначен для обобщения информации о расходах на оплату труда, начисленных в текущем отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам (например, суммы отпускных). Аналитический учет на этом субсчете ведется в разрезе статей расходов (справочник "Расходы будущих периодов") и конкретных работников (справочник "Физические лица").

Субсчет 97.21 "Прочие расходы будущих периодов" предназначен для обобщения информации обо всех остальных расходах будущих периодов. Аналитический учет на этом субсчете ведется по статьям расходов будущих периодов.

В плане счетов налогового учета (по налогу на прибыль) к счету 97 открыто 6 субсчетов (рис. 2). Кликните на картинку для увеличения.

Назначение субсчетов 97.01 и 97.21 аналогично одноименным субсчетам плана счетов бухгалтерского учета. Отличие состоит лишь в том, что на субсчете 97.01 аналитический учет ведется дополнительно в разрезе видов начислений в соответствии со (перечисление " по ст. 255 НК"). Остальные субсчета являются специфичными. Особенность состоит в том, что информация, которая на них обобщается, в бухгалтерском учете не отражается.

Исключением является субсчет 97.02 "Расходы будущих периодов на добровольное страхование работников".

Информация, обобщаемая на этом субсчете плана счетов налогового учета, в бухгалтерском учете учитывается на субсчете 76.01.2 "Платежи (взносы) по добровольному страхованию работников".

На счете 97.03 "Отрицательный результат от реализации амортизируемого имущества" учитываются суммы убытков по операциям реализации амортизируемого имущества, которые организация может включить в расходы, уменьшающие налоговую базу в будущих периодах в порядке, предусмотренном .

На счете 97.11 "Убытки прошлых лет" учитываются суммы убытков, которые организация может учесть при определении налоговой базы в будущих периодах в порядке, предусмотренном .

На счете 97.12 "Убытки прошлых лет обслуживающих производств и хозяйств" учитываются суммы убытков, определяемые и учитываемые в соответствии со статьей 275.1 НК РФ.

В системе аналитического учета расходов будущих периодов по статьям расходов важное место занимает справочник "Расходы будущих периодов" (рис. 3), поэтому важно научиться правильно его использовать. Кликните на картинку для увеличения.

Для налогового учета расходов будущих периодов характерна еще одна особенность: для целей ПБУ 18/02 учет расходов ведется в разрезе видов учета "НУ" (налоговая оценка расхода), "ВР" (временная разница в оценке расхода) и "ПР" (постоянная разница в оценке расхода).

Справочник настроен как иерархический, т. е. отдельные статьи можно объединять в группы, что позволяет упростить работу со справочником при значительной номенклатуре статей расходов или при работе со справочником разных пользователей.

Каждая статья расходов описывается совокупностью реквизитов, необходимых для автоматизированного списания в различных видах учета. Рассмотрим их назначение подробнее.

В реквизите "Вид РБП" указывается признак расхода для целей налогового учета по налогу на прибыль.

Значение реквизита выбирается из перечня:

Освоение природных ресурсов;
добровольное страхование жизни;
страхование на оплату медицинских расходов;
страхование на случай смерти работника или утраты трудоспособности;
отрицательный результат от реализации амортизируемого имущества;
прочие.

В реквизите "Способ списания расходов" указывается, с использованием какого алгоритма производится списание расхода: "По месяцам", "По дням" или "В особом порядке".

В основе способа списания "По месяцам" лежит подсчет общего количества месяцев списания. При этом сумма расходов к списанию в текущем месяце определяется как произведение частного от деления суммы несписанных расходов на оставшийся срок списания (в месяцах) на продолжительность списания в текущем месяце (в месяцах).

В основе способа списания "По дням" лежит подсчет общего количества дней списания. При этом сумма расходов к списанию в текущем месяце определяется как произведение частного от деления суммы несписанных расходов на оставшийся срок списания (в днях) на продолжительность списания в текущем месяце (в днях).

Различие в алгоритмах списания проиллюстрируем на следующем примере.

Пример 1

К учету принят расход будущих периодов в сумме 1 000 руб. Период списания расходов составляет с 15 февраля по 14 мая. Необходимо рассчитать сумму, подлежащую списанию в каждом месяце периода.

Способ списания "По месяцам"

Общее количество месяцев списания составляет: февраль (28 - 15 + 1) / 28 + март 1 + апрель 1 + май 14/31 = = 0,5 + 1 + 1 + 0,451613 = 2,951613.

Сумма к списанию за полный месяц (для справки): 1 000 руб. / 2,951613 = 338,80 руб.

ФЕВРАЛЬ

- оставшийся срок списания - 2,951613 мес.;
- продолжительность списания в текущем месяце - 0,5 мес.;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 1 000 руб. / 2,951613 мес. х 0,5 мес. = 169,40 руб.

МАРТ

Сумма несписанных расходов будущих периодов - 1 000 - 169,40 = 830,60 руб.;
- оставшийся срок списания - 2,451613 мес.;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 830,60 руб. / 2,451613 мес. х 1 мес. = 338,80 руб.

АПРЕЛЬ

Сумма несписанных расходов будущих периодов - 1 000 - 169,40 - 338,80 = 491,80 руб.;
- оставшийся срок списания - 1,451613 мес.;
- продолжительность списания в текущем месяце - 1 мес.;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 491,80 руб. / 1,451613 мес. х 1 мес. = 338,80 руб.

Сумма несписанных расходов будущих периодов 1 000 - 169,40 - 338,80 - 338, 80 = 153,00 руб.;
- оставшийся срок списания - 0,451613 мес.;
- продолжительность списания в текущем месяце - 0,451613 мес.;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 153,00 руб. / 0,451613 мес. х 0,451613 мес. = 153,00 руб.

Общая сумма списанных расходов: 169,40 + 338,80 + + 338,80 + 153,00 = 1 000 руб.

Способ списания "По дням"

Сумма к списанию за один день (для справки): 1 000 руб. / 89 = 11,235955 руб.

ФЕВРАЛЬ

Сумма несписанных расходов будущих периодов - 1 000 руб.;
- оставшийся срок списания - 89 дней;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 1 000 руб. / 89 дней х 14 дней = 157,30 руб.

МАРТ

Сумма несписанных расходов будущих периодов 1 000 - 157,30 = 842,70 руб.;
- оставшийся срок списания - 75 дней;
- продолжительность списания в текущем месяце - 31 день;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 842,70 руб. / 75 дней х 31 день = 348,32 руб.

АПРЕЛЬ

Сумма несписанных расходов будущих периодов 1 000 - 157,30 - 348,32 = 494,38 руб.;
- оставшийся срок списания - 44 дня;
- продолжительность списания в текущем месяце - 30 дней;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 494,38 руб. / 44 дня х 30 дней = 337,08 руб.

Сумма несписанных расходов будущих периодов 1 000 - 157,30 - 348,32 - 337,08 = 157,30 руб.;
- оставшийся срок списания - 14 дней;
- продолжительность списания в текущем месяце - 14 дней;
- сумма РПБ, подлежащая списанию в текущем месяце, составляет: 157,30 руб. / 14 дней х 14 дней = 157,30 руб.

Общая сумма списанных расходов: 157,30 + 348,32 + 337,08 + 157,30 = 1 000 руб.

Нетрудно заметить, что при одних и тех же общей сумме расходов и продолжительности списания суммы, списываемые в каждом из месяцев по разным способам, отличаются. По мнению разработчиков программы "1С: Бухгалтерия 8", способ списания "По месяцам" является более универсальным, он предусматривает одну и ту же схему расчета, если общая продолжительность списания является кратной или некратной целому количеству месяцев, поэтому предлагается по умолчанию как способ списания расходов при вводе нового элемента в справочник "Расходы будущих периодов". Вместе с тем, обращаем внимание, что в отношении отдельных видов расходов НК РФ предписывает применять только способ списания "По дням". В частности, в таком порядке необходимо списывать расходы на обязательное и добровольное страхование, поскольку это напрямую установлено в пункте 6 .

Способ списания "В особом порядке" предназначен только для предопределенных статей расходов, имеющих наименование "РБП на оплату труда", "РБП на ЕСН", "РБП на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование ПФР" и "РБП на взносы в ФСС от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", а также для таких расходов будущих периодов, списание которых бухгалтер хочет производить вручную. При этом все эти предопределенные элементы предназначены исключительно для использования программы "1С: Бухгалтерия 8" совместно с программой "1С: Зарплата и Управление Персоналом 8".

В реквизите "Сумма" указывается величина расхода будущих периодов, а в реквизитах "Начало списания" и "Окончание списания" - показатели, задающие продолжительность списания расхода.

Для автоматического формирования проводок в реквизитах "Счет БУ" и "Счет НУ", "Субконто 1 (БУ)", "Субконто 2 (БУ)", "Субконто 3 (БУ)" и "Субконто 1 (НУ)", "Субконто 2 (НУ)", "Субконто 3 (НУ)" (в группе реквизитов "Аналитика") указываются счет и аналитические признаки для списания расходов будущих периодов, соответственно, в бухгалтерском и налоговом учете.

В использовании справочника "Расходы будущих периодов" для аналитического учета на субсчетах 97.03, 97.11 и 97.12 плана счетов налогового учета имеются особенности. Они обусловлены тем, что в бухгалтерском учете убытки, информация о которых обобщается на этих субсчетах, особым образом не отражаются. В этой связи поля со сведениями о счете и аналитике списания для целей бухгалтерского учета у такого элемента справочника не заполняются.

Кроме того, при отражении убытков по дебету субсчетов 97.03, 97.11 и 97.12 необходимо вводить две записи: одну по виду учета "НУ", вторую - на ту же сумму, но со знаком минус и по виду учета "ВР". Указанные проводки необходимо ввести до выполнения с помощью документа "Закрытие месяца" расчетов по налогу на прибыль для того, чтобы по временной разнице программа отразила в бухгалтерском учете отложенный налоговый актив проводкой по дебету счета 09 "Отложенные " и кредиту счета 68.04.2 "Расчет налога на прибыль".

Выполнение расчетов и составление справок

Ежемесячный расчет и списание расходов будущих периодов в программе "1С: Бухгалтерия 8" производятся автоматически с помощью документа "Закрытие месяца". При этом для списания расходов, учитываемых на субсчете 97.21 плана счетов бухгалтерского учета (на субсчетах 97.03 и 97.21 плана счетов налогового учета по налогу на прибыль), необходимо установить флажки в колонках "БУ" и "НУ" для действия "Списание расходов будущих периодов", а для списания расходов будущих периодов по добровольному страхованию (с субсчета 76.01.2 плана счетов бухгалтерского учета и субсчета 97.02 плана счетов налогового учета) - флажки для действия "Расчет расходов по страхованию".

Все операции, подлежащие бухгалтерскому и налоговому учету, должны быть документально подтверждены. При выполнении расчетов такими документами является справка бухгалтера, которая может быть составлена, в том числе в форме справки-расчета. Для составления справки-расчета по списанию расходов будущих периодов необходимо в нижней части формы документа открыть подменю "Печать" и выбрать пункт "Списание расходов будущих периодов".

Справка-расчет поясняет, каким образом производился расчет суммы расходов будущих периодов, списанных в текущем периоде, каким проводками списание расходов отражено в учете.

В частности, справка-расчет, представленная на рисунке 4, обосновывает расчеты по списанию расходов будущих периодов за февраль 2014 год применительно к рассмотренному выше примеру 1. Кликните на картинку для увеличения.

Справка-расчет составляется отдельно для целей бухгалтерского учета, налогового учета по налогу на прибыль, а также для целей ПБУ 18/02. Выбор выводимых данных производится в форме настройки параметров отчета, открываемой по кнопке "Настройка" панели инструментов (рис. 5). Кликните на картинку для увеличения.

Пример 2

В феврале организация выполнила ремонт объекта основных средств с использованием для ремонта продукции собственного производства. Стоимость продукции по данным бухгалтерского учета составляет 10 000 руб. По данным налогового учета стоимость продукции составляет 9 000 руб.

Разница в оценке представляет собой временную разницу в сумме 600 руб. и постоянную разницу в сумме 400 руб.

Согласно распоряжению руководителя расходы на ремонт подлежат включению в расходы в течение 6 месяцев, начиная с марта.

На рисунке 6 представлена Справка-расчет списания расходов будущих периодов за март, содержащая данные для целей ПБУ 18/02. Для увеличения изображения кликните на картинку.

Видно, что помимо данных налогового учета, в справку включаются данные о расчетах по временным и постоянным разницам в оценке расходов.

Выполненные расчеты программа сохраняет в специальных регистрах, поэтому составить справки по результатам расчета можно не только в момент непосредственной работы с документом "Закрытие месяца", но и позже, выбрав соответствующий пункт в подменю "Справки-расчеты" меню "Отчеты" главного меню программы.

Счет расходы будущих периодов

Приказом Минфина № 186н внесены два основных изменения в определение понятия «Расходы будущих периодов» (далее по тексту – РБП):

1. В бухгалтерском балансе больше нет отдельной строки «Расходы будущих периодов».
2. РПБ ныне списываются аналогично стоимости активов данного вида.

Теперь пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и в РФ, утвержденного приказом Минфина № 34н (далее – Положение) звучит следующим образом: «Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида».

Из вышеизложенного следует, что понятия «Расходы будущих периодов» в бухгалтерском учете не существует. Но тут возникает законодательный казус. Понятия нет, а счет в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина № 94н, все еще значится. Заглянув в ПБУ 10/99 (а именно в п. 18), можно прочесть следующее: «Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности)». Да и пункт 19 данного положения подтверждает, что в бухгалтерском учете по-прежнему существует равномерное признание расходов.

Получается, что в бухгалтерском учете изменилось только то, что теперь мы отдельной строкой в форме № 1 не выделяем РБП. Оно, казалось бы, и логично, ведь новая форма баланса такой строки не предусматривает. И вроде бы гора с плеч. Но тут возникает вопрос, в какую строку формы включить данный числовой показатель. Многие специалисты считают, что сальдо 97 стоит отнести к прочим . Однако не ошибутся и те, кто припишет РБП к «запасам» по строке 1210. Возможно, кто-то решит возразить, ведь к производственным запасам принято относить лишь те суммы, которые указаны в методических рекомендациях по учету МПЗ. Но в данном случае в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» изменения не внесли. А согласно пункту 20 данного ПБУ числовые показатели «Расходов будущих периодов» входят в группу статей «Запасы». Поэтому стоит внести изменение в учетную политику, отразив в ней подробный механизм учета и отражения в отчетности данного вида расходов.

Кстати, у организации есть право, прописанное в пункте 7 ПБУ 1/2008 на основании , в отношении учета не индифицируемых объектов, в частности, что касается взносов в саморегулируемую организацию. Ведь речь идет о довольно значительных суммах до 30 млн. рублей. После того как мы все это проделали, возникает «нами любимая» инвентаризация. Только интересовать нас должны на этот раз РБП, так как необходимо пересмотреть состав расходов. А раз дело касается учетной политики, то заглянем в пункты 14 и 15 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» и увидим, что оставить можно на балансе лишь те активы, которые допускаются нормативными правовыми актами. Все остальные остатки по счету 97 подлежат единовременному списанию на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Если вы решите, что этот подход нелогичен (да и желание списать все на счет расходов вполне объяснимо), и пойдете своим путем учета данных расходов, то в дальнейшем у вас могут возникнуть споры с инспекцией и, как водится, вас ждет штраф за нарушение правил бухучета и искажение отчетности (п. 1 ст. 120 НК РФ, ст. 15.11 КоАП РФ).

В бухгалтерском балансе, форма которого утверждена приказом Минфина России № 66н, сальдо счета 97 может отражаться по строке 1260 «прочие оборотные активы»

Справедливости ради стоит отметить следующее: мы считаем, что многие расходы, относимые на счет 97, в сущности, и не представляли собой расходов будущих периодов. Конечно, их перечень, определенный Планом счетов, является открытым, и предприятие имеет право само выбирать, какие расходы оно будет учитывать в качестве РПБ. Расходы на лицензии, предстоящие отпуска и страховые выплаты – такие расходы при получении организацией доходов по своей сути являются текущими. Изменения внесли ясность в формирование бухгалтерской прибыли (убытка). На практике многие расходы относились на счет 97, дабы сблизить бухгалтерский и налоговый учет.

Пример

На 1 января. на счете 97 есть сальдо по страхованию имущества в сумме 36 000 рублей. Данные расходы списывались в дебет счета 26, поскольку было застраховано административное здание сроком до 31 августа. Поскольку приказ Минфина № 186н, то в бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

31.01.2014 г.:
Дебет 26 Кредит 97
– 4 500 руб. – списаны РБП за январь;
Дебет 90 Кредит 26
4 500 руб. – закрытие месяца при директ-костинг.
28.02.2014 г.:
Дебет 26 Кредит 97
– 4 500 руб. – списаны РБП за февраль;
Дебет 90 Кредит 26
– 4 500 руб. – закрытие месяца при директ-костинг.
28.03.2014 г.:
Дебет 90 Кредит 97
– 9000 руб. – сторно РБП ввиду изменения учетной политики (восстановлен начальный остаток.);
Дебет 97 Кредит 84
– 36 000 руб. – сторно РБП, не предусмотренных нормативными правовыми актами.

Сразу оговоримся, что на счете 97 некоторые затраты остаются.

Вот их перечень:

Расходы, понесенные в связи с предстоящими работами по (п. 16 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»);
права на использование НМА, при оплате за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа (п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»);
дополнительные расходы по займам и кредитам (п. 8 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»); начисленные проценты на сумму (п. 15 ПБУ 15/2008);
начисленные проценты и (или) дисконт по (п. 16 ПБУ 15/2008).

По поводу второго пункта отдельно стоит отметить, что если срок действия договора не может быть определен, то и отнести к РБП данное лицензионное соглашение невозможно. Напомним, что определение сроков по данному виду обязательств считается с учетом пункта 4 статьи 1235 ГК РФ.

Помимо этого мы изменим данные и в бухгалтерском учете. Но сразу оговоримся, что малые предприятия в соответствии с ПБУ1/2008 имеют право не делать нижеизложенных корректировок и применить перспективное изменение учетной политики. Все остальные организации должны будут в Отчете о прибылях и убытках оборот по счету 84, относящийся к изменению учетной политики, отразить по строке «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода». Данную операцию нужно будет проделать как за отчетный период (I квартал), так и за период предыдущего года, аналогичный отчетному (I квартал). Так же можно посоветовать факты нововведений и решения организации по данному вопросу описать в пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности за 2014 г. Но, скорее всего Министерство финансов до конца года еще даст свои разъяснения по сложившейся ситуации.

Резервы на оплату отпусков

Положения ПБУ 8/2010 могут не применять субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг.

Многие предприятия в своей финансово-хозяйственной деятельности не создавали резервы на оплату отпусков. А суммы предполагаемых выплат сотрудникам, приходящихся на последующие периоды, относили на счет 97. В данный момент ситуация изменилась, поскольку пункт 72 Положения приказом № 168н был признан утратившим силу, а также было введено в действие новое ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (№ 19691). А, следовательно, на 1 января остатки по счету 97 «Предстоящие отпуска» должны быть списаны на счет 84.

В связи с вышеперечисленными причинами на данный момент существует два разных мнения о том, как учитывать расходы на предстоящий отдых работников.

Первое, более простое для понимания и практического воплощения, гласит: все отпуска относят на текущие расходы. В поддержку этой позиции «выступает» последний абзац статьи 136 ТК РФ, обязывающий оплатить отпуск не позднее чем за три дня до его начала. В главе 25 НК РФ нет такого понятия, как «Расходы будущих периодов и способ их учета». И малым предприятиям дано право не применять ПБУ 8/2010, указав свой выбор в учетной политике (п. 3 ПБУ 8/2010).

Второе мнение сводится к тому, что резервы на оплату отпуска стали обязательными. Данные расходы можно подвести под соответствие с условиями, описанными в пункте 5 ПБУ 8/2010.

А именно:

А) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать. В том случае, когда у компании возникают сомнения в наличии такой обязанности, она признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, велика вероятность, что обязанность существует;
б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Так как этот пункт работает, то мы должны выполнить и требования пункта 8 указанного выше ПБУ: «Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы, либо включается в стоимость актива».

Какое мнение поддержите вы – решать вам. Чиновники пока не высказывали свое мнение по данному поводу. В налоговом учете все осталось по-прежнему – руководствуемся статьей 272 НК РФ.

Расходы будущих периодов в балансе

В какой строке баланса следует отразить остаток расходов будущих периодов:

Дноуглубительные работы для работы на месторождении;
- сертификация продукции?

Обязательно ли в пояснениях № 5 к балансу по дебиторской и показывать движение указанных задолженностей?

В форме (утверждена приказом Минфина России № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»), которую нужно применять при сдаче годовой бухгалтерской отчетности, не предусмотрено строк для отражения остатка по счету 97 «Расходы будущих периодов». Это объясняется тем, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России № 34н).

Иными словами, затраты, учтенные на счете 97 как расходы будущих периодов, соответствующие условиям признания определенного актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» и др.), отражаются в бухгалтерском балансе в составе этого актива и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости этого актива (письмо Минфина России № 070206/220).

Важно понимать, что соответствие в данном случае будет не прямое, а по аналогии. Ведь если затраты на счете 97, например, полностью соответствуют условиям признания основных средств, они и должны тогда были быть учтены как основное средство, а не как расходы будущих периодов.

Таким образом, алгоритм действий бухгалтера при анализе расходов, учтенных на счете 97, должен быть следующим. Сначала он должен выяснить, можно ли считать учтенные затраты активом. Затем, если затраты можно рассматривать как актив, нужно определить, какому виду активов он наиболее близок по своим характеристикам. Если же затраты не соответствуют условиям признания актива, они должны учитываться в составе затрат текущего периода.

Принципы признания активов в бухгалтерском учете изложены в Концепции бухгалтерского учета в России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ (далее - Концепция).

Актив - это хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические в будущем (п. 7.2 Концепции). Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. 7.2.1 Концепции).

То есть объект (результат затрат) является активом, если он может способствовать притоку денежных средств в организацию и организация может контролировать этот объект.

Под контролем объекта в данном случае нужно понимать способность организации свободно распоряжаться этим объектом, например, продать или обменять на другой объект.

Актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности (п. 8.3 Концепции).

Затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе (п. 8.6.3 Концепции).

Исходя из этих принципов, рассмотрим перечисленные в вопросе расходы:

1. Сертификация продукции. Эти затраты не могут быть признаны как актив, поскольку никаких будущих экономических выгод организации они не принесут. Поэтому они должны быть учтены в составе текущих расходов.
2. Дноуглубительные работы, произведенные для работы на месторождении. Такие работы косвенно способствуют получению будущих экономических выгод, поскольку без их проведения невозможно осуществлять разработку месторождения. Но контролировать этот объект (результат дноуглубительных работ) организация не может. Если она, например, по каким либо причинам откажется от разработки месторождения, результат выполненных дноуглубительных работ она не сможет продать другой организации. Поэтому это не актив, а расходы.
3. Право аренды земельного участка, выкупленное на аукционе.

Это право способно приносить будущие экономические выгоды от аренды земельного участка, ограничивает доступ иных лиц к таким экономическим выгодам (они не могут заключить договор аренды этого земельного участка). Кроме того, это право не обладает материально-вещественной формой. Таким образом, оно наиболее близко соответствует условиям признания нематериальных активов, установленных в п. 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».

Но свободно распоряжаться этим правом организация не может. Она может только воспользоваться или не воспользоваться им. Передать это право другому лицу или продать его организация не может. Поэтому такое право активом признать нельзя. Следовательно, затраты на выкуп права аренды на аукционе - это текущие затраты.

Таким образом, перечисленные в вопросе затраты в бухгалтерском балансе не отражаются и должны быть показаны в составе расходов в отчете о прибылях и убытках. В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках эти расходы также не отражаются. В бухгалтерском учете их нужно списать со счета 97 в состав текущих расходов. Ведь на этом счете должны теперь учитываться только расходы, удовлетворяющие критериям признания активов.

Списание расходов будущих периодов

Данная операция вносит в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, расходы будущих периодов, сумма которых рассчитана следующим образом:

Если на момент проведения закрытия месяца на счетах учета расходов будущих периодов в бухгалтерском и налоговом учете числятся дебетовые сальдо, то происходит расчет сумм списания расходов будущих периодов, по правилам, указанным в аналитике, построенной на справочнике «Расходы будущих периодов».

К расходам будущих периодов относятся затраты подготовительного характера, связанные с доходами, которые будут или могут быть получены в будущем, например по сезонным работам. Методы списания затрат будущих периодов нужно искать в нескольких ПБУ. Так, например, платежи за право использования результатов интеллектуальной деятельности, осуществляемой на основании лицензионного договора, отражают в качестве расходов будущих периодов и списывают в течение срока действия этого договора (пункт 39 ПБУ 14/2007). Как правило, списание происходит равномерно.

Пример

В январе отчетного года ЗАО «Актив» приобрело право на использование компьютерной программы. Лицензионным договором установлено, что ПО подлежит использованию в течение трех лет. Затраты на оплату права использования программы составили 18 000 руб. (единовременный платеж).

При оплате бухгалтер «Актива» сделал проводку:

Дебет 60 Кредит 51
– 18 000 руб. – произведен платеж по лицензионному договору;
Дебет 97 Кредит 60
– 18 000 руб. – фиксированный разовый платеж за пользование программой учтен в составе расходов будущих периодов;
Дебет 012
– 18 000 руб. – отражено в забалансовом учете право пользования нематериальным активом.

Ежемесячно в течение действия договора на использование программы бухгалтер «Актива» должен делать проводку:

Дебет 20 (26, 44, …) Кредит 97

– 500 руб. (18 000 руб. : 3 года: 12 мес.) – списана часть фиксированного платежа.

За 12 месяцев отчетного года будет списано 6000 руб. (500 руб. * 12 мес.). В балансе за отчетный год по строке 1210 нужно отразить несписанную часть расходов в сумме 12 000 руб. (18 000 – 6000).

Расходы по договору строительного подряда, понесенные в связи с предстоящими работами, тоже учитываются как затраты будущих периодов (п. 16 ПБУ 2/2008).

Для этого должны выполняться два условия:

Расходы могут быть достоверно определены;
в отчетном периоде, в котором затраты возникли, существует вероятность, что договор будет заключен.

Если эти условия не соблюдены, расходы признаются в периоде их оплаты (пункт 15 ПБУ 2/2008). А затраты, понесенные в счет предстоящих работ по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов (пункт 21 ПБУ 2/2008).